Interpretacja indywidualna z dnia 23 lutego 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0112-KDIL1-2.4012.562.2022.1.NF

Określenie daty sprzedaży dla usług budowlanych w zakresie zasądzonego przez Sąd wynagrodzenia, a w konsekwencji braku zastosowania mechanizmu odwrotnego obciążenia do tych usług oraz sposobu złożenia pliku JPK.

Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług w zakresie określenia daty sprzedaży dla usług budowlanych w zakresie zasądzonego przez Sąd wynagrodzenia (pytanie oznaczone we wniosku jako nr 1) a w konsekwencji braku zastosowania mechanizmu odwrotnego obciążenia do tych usług (pytanie oznaczone we wniosku jako nr 2) oraz sposobu złożenia pliku JPK (pytanie oznaczone we wniosku jako nr 4) – jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

23 listopada 2022 r. wpłynął Państwa wniosek z 23 listopada 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy:

·określenia daty sprzedaży dla usług budowlanych w zakresie zasądzonego przez Sąd wynagrodzenia (pytanie oznaczone we wniosku jako nr 1),

·braku zastosowania mechanizmu odwrotnego obciążenia do tych usług (pytanie oznaczone we wniosku jako nr 2),

·doliczenia kwoty podatku VAT dla otrzymanego wynagrodzenia (pytanie oznaczone we wniosku jako nr 3) oraz

·sposobu złożenia pliku JPK (pytanie oznaczone we wniosku jako nr 4).

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Spółka świadczy usługi budowlane i remontowo-budowlane. W roku 2017 Spółka podpisała umowę z głównym wykonawcą na realizację prac budowlanych, polegających na wykonaniu elewacji na inwestycji zespołu zabudowy mieszkaniowej wielorodzinnej z częścią handlowo-usługową i garażem podziemnym.

Odbiór prac i etapowe fakturowanie miało odbywać się zgodnie z zapisem w umowie co miesiąc, po dokonaniu odbioru i potwierdzeniu tego podpisem przez strony umowy na protokole częściowego odbioru robót. Wartość umowy pomiędzy stronami ustalona została w wartości netto, którą należy powiększyć o podatek VAT zgodnie z obowiązującymi przepisami. Zgodnie z obowiązującymi w roku 2018 przepisami o VAT na roboty budowlane objęte umową miał zastosowanie mechanizm odwrotnego obciążenia.

Roboty wykonane w maju 2018 r. zostały odebrane, protokół podpisany. W czerwcu 2018 r. rodzący się już wcześniej spór doprowadził do tego, że Spółka przerwała prace, roboty nie zostały odebrane przez zlecającego (stronę umowy), a sprawa sporna skierowana została przez Spółkę do Sądu (…). Przedmiotem sporu m.in. była wartość wykonanych dotychczas robót zarówno tych rozliczonych fakturami jak i tych wykonanych w czerwcu 2018 r. do chwili zejścia Spółki (podwykonawcy) z budowy, tj. do X czerwca 2018 r. Sąd powołał biegłego, który wycenił zakres wykonanych przez Spółkę prac w ramach umowy do X maja 2018 r. oraz tych wykonanych w czerwcu 2018 r. Wartość prac wykonanych w maju 2018 r. decyzją Sądu należy pomniejszyć korektą faktury VAT wystawionej za ten okres, natomiast za czerwiec decyzją Sądu przyznano wykonawcy (Spółce) wynagrodzenie w wysokości (…). Ostateczny wyrok w sprawie zapadł (…) po rozpoznaniu (…) sprawy z powództwa Spółki na skutek apelacji obu stron od wyroku Sądu Okręgowego (…), Sąd oddalił obie apelacje.

Pytania

1.Czy wystawiając fakturę sprzedaży na zasądzone przez Sąd wynagrodzenie z tytułu wykonanych prac budowlanych w czerwcu 2018 r. należy przyjąć datę sprzedaży usług X czerwca 2018 r., czy X maja 2022 r. (wyrok ostateczny w sprawie)?

2.Jaką przyjąć stawkę VAT (obowiązującą obecnie czy obowiązujący w roku 2018 mechanizm odwrotnego obciążenia) wystawiając fakturę na roboty budowlane objęte umową?

3.Czy wartość zasądzonego wynagrodzenia, w przypadku stawki VAT innej niż mechanizm odwrotnego obciążenia, powinna zostać przyjęta jako wartość brutto, czy należy do zasądzonej wartości wynagrodzenia doliczyć podatek VAT?

4.W jaki sposób złożyć plik JPK zawierający dokument sprzedaży (korygujący sprzedaż), w którym zastosowano mechanizm odwrotnego obciążenia, w sytuacji kiedy obecna struktura plików nie pozwala na to?

Państwa stanowisko w sprawie

Ad 1

Z perspektywy ustawy o VAT kluczowe staje się ustalenie momentu wykonania usługi.

Zgodnie bowiem z art. 19a ust. 5 pkt 3 lit. a VATU, obowiązek podatkowy dla usług budowlanych lub budowlano-montażowych powstaje z chwilą wystawienia faktury.

Strony zapisały w umowie, że o wykonaniu prac budowlanych decyduje podpisanie protokołu zdawczo-odbiorczego, który stanowi materialne zakończenie tych robót, pozwalające na ustalenie należnego wynagrodzenia to dopiero w momencie podpisania tego protokołu powstaje obowiązek podatkowy w VAT. W związku z tym, że inwestor nie odebrał i nie podpisał protokołu odbioru robót wykonanych w czerwcu 2018 r., podstawą do wystawienia faktury za wykonane roboty powinno przyjąć się datę ostatecznego wyroku Sądu w tej sprawie ustalającego wartość wykonanych robót, tj. X maja 2022 r.

Ad 2

Należy zastosować stawkę VAT obowiązującą w roku 2022.

Zgodnie z art. 41 ust. 12 ustawy o VAT, stawkę podatku w wysokości 8% stosuję się między innymi do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji, przebudowy lub robót konserwacyjnych dotyczących obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym. Przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym rozumie się obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, oraz obiekty sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w klasie ex 1264 - wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych, a także mikroinstalację, o której mowa w art. 2 pkt 19 ustawy z dnia 20 lutego 2015 r. o odnawialnych źródłach energii (Dz. U. z 2021 r. poz. 610, 1093, 1873 i 2376 oraz z 2022 r. poz. 467), funkcjonalnie z nimi związaną, z zastrzeżeniem ust. 12b. (art. 41 ust. 12a ustawy o VAT).

Przepis art. 41 ust. 12b ustawy o VAT stanowi, że do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym określonego w ust. 12a nie zalicza się budynków mieszkalnych jednorodzinnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 300 m² oraz lokali mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 150 m².

Jednocześnie w świetle art. 41 ust. 12c ustawy o VAT, w przypadku budownictwa mieszkaniowego o powierzchni przekraczającej limity określone w ust. 12b stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się tylko do części podstawy opodatkowania odpowiadającej udziałowi powierzchni użytkowej kwalifikującej do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w całkowitej powierzchni użytkowej, z zastrzeżeniem ust. 12 pkt 2.

Jeżeli zatem powierzchnia użytkowa przekracza wartość wskazaną w art. 41 ust. 12b ustawy o VAT stawka obniżona w dalszym ciągu może zostać zastosowana do części podstawy opodatkowania odpowiadającej udziałowi powierzchni użytkowej kwalifikującej do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w całkowitej powierzchni użytkowej.

W konsekwencji należy zastosować dwie stawki podatku VAT:

·stawkę 8% – do tej części wynagrodzenia, która proporcjonalnie przypada na powierzchnię 150 m² (dla lokali mieszkalnych) albo 300 m² (dla budynków mieszkalnych) oraz

·stawkę 23% – do tej części wynagrodzenia, która proporcjonalnie przypada na powierzchnię powyżej 150 m² (dla lokali mieszkalnych) albo 300 m² (dla budynków mieszkalnych).

Ad 3

Wartość wynagrodzenia w kwocie (…) stanowi wartość brutto, ponieważ wyrokiem Sądu wartość ta została „… zasądzona do pozwanego na rzecz powoda na podstawie art. 647k.c” i zapłacona przez pozwanego.

Ad 4

Jeżeli dokumenty sprzedaży zostaną wystawione z bieżącą datą, powinny być ujęte w pliku JPK za bieżący okres. Obecna struktura plików nie pozwala wysłać dokumentu, w którym zastosowano mechanizm odwrotnego obciążenia.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku w zakresie określenia daty sprzedaży dla usług budowlanych w zakresie zasądzonego przez Sąd wynagrodzenia (pytanie oznaczone we wniosku jako nr 1) a w konsekwencji braku zastosowania mechanizmu odwrotnego obciążenia do tych usług (pytanie oznaczone we wniosku jako nr 2) oraz sposobu złożenia pliku JPK (pytanie oznaczone we wniosku jako nr 4) – jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 19a ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2017 r. poz. 1221 ze zm.), zwanej dalej ustawą:

Z konstrukcji podatku od towarów i usług wynika, że podatnik, który wykonuje czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT, zobowiązany jest rozliczyć daną czynność w momencie powstania obowiązku podatkowego.

W myśl art. 19a ust. 2 ustawy:

Zatem, w przypadku, gdyby strony umowy postanowiły, że wynagrodzenie przysługuje za wykonanie jakiejś części usługi to usługę należy uznać za wykonaną w odniesieniu do przyjmowanych częściowo usług.

Natomiast stosownie do art. 19a ust. 5 pkt 3 lit. a ustawy:

Na mocy art. 106b ust. 1 ustawy:

Jak stanowi art. 106i ust. 1 ustawy:

Ponadto, art. 106i ust. 3 pkt 1 ustawy wskazuje, że:

Z przedstawionych okoliczności sprawy wynika, że Spółka świadczy usługi budowlane i remontowo-budowlane. W roku 2017 Spółka podpisała umowę z głównym wykonawcą na realizację prac budowlanych, polegających na wykonaniu elewacji na inwestycji zespołu zabudowy mieszkaniowej wielorodzinnej z częścią handlowo-usługową i garażem podziemnym. Odbiór prac i etapowe fakturowanie miało odbywać się zgodnie z zapisem w umowie co miesiąc, po dokonaniu odbioru i potwierdzeniu tego podpisem przez strony umowy na protokole częściowego odbioru robót. W czerwcu 2018 r. rodzący się już wcześniej spór doprowadził do tego, że Spółka przerwała prace, roboty nie zostały odebrane przez zlecającego (stronę umowy), a sprawa sporna skierowana została przez Spółkę do Sądu Okręgowego. Przedmiotem sporu m.in. była wartość wykonanych dotychczas robót zarówno tych rozliczonych fakturami jak i tych wykonanych w czerwcu 2018 r. do chwili zejścia Spółki (podwykonawcy) z budowy, tj. do X czerwca 2018 r. Sąd powołał biegłego, który wycenił zakres wykonanych przez Spółkę prac w ramach umowy do X maja 2018 r. oraz tych wykonanych w czerwcu 2018 r. Za czerwiec decyzją Sądu przyznano wykonawcy (Spółce) wynagrodzenie w wysokości (…). Ostateczny wyrok w sprawie zapadł X maja 2022 r.

Wątpliwości Wnioskodawcy w pierwszej kolejności dotyczą kwestii określenia na wystawionej fakturze właściwej daty sprzedaży usług, dla których Sąd zasądził wynagrodzenie (pytanie oznaczone we wniosku jako nr 1).

Wskazać należy, iż generalnie faktura jest dokumentem odzwierciedlającym prawidłowy przebieg zdarzenia gospodarczego zarówno pod względem przedmiotu transakcji, jak i podmiotów biorących w niej udział. Przy ocenie zdarzenia gospodarczego nie można jednak pominąć okoliczności towarzyszących transakcji, wskazujących na rzeczywisty charakter podmiotu dokonującego sprzedaży/zakupu. Faktura jest dokumentem o charakterze sformalizowanym (potwierdzającym zaistnienie określonej zaszłości gospodarczej). Co do zasady zatem, faktura musi być wystawiona zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa krajowego w tym względzie. Prawidłowość materialno-prawna faktury zachodzi wówczas, jeżeli odzwierciedla ona prawdziwe zdarzenie gospodarcze, czyli w istocie stwierdza fakt dostawy określonych towarów lub usług. Wystawienie faktury należy rozumieć jako sporządzenie dokumentu oraz jego przekazanie innemu podmiotowi, a przez to wprowadzenie faktury do obrotu prawnego. Faktura jest więc dokumentem stwierdzającym wystąpienie u podatnika okoliczności powodujących powstanie obowiązku podatkowego.

W świetle przepisów ustawy, faktury są dokumentami potwierdzającymi rzeczywiste transakcje gospodarcze dokonywane przez podatnika. Faktura pełni szczególną rolę dowodową w prawidłowym wymiarze podatku VAT, dlatego też niezwykle istotne jest prawidłowe oznaczenie wszystkich elementów faktury, w szczególności w części dotyczących danych obligatoryjnych umieszczonych na fakturze.

Jednocześnie należy wyjaśnić, że w świetle art. 106e ust. 1 pkt 6 ustawy:

Zwrot „data sprzedaży” jest tożsamy z określeniem „data dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi” pod warunkiem, że data opisana na fakturze jako „data sprzedaży” będzie faktycznie odnosić się do daty dokonania dostawy lub wykonania usługi.

Tym samym, podstawą do wystawienia faktury powinna być – wbrew twierdzeniu Wnioskodawcy – data wykonania usługi (robót), a nie data ostatecznego wyroku Sądu w sprawie ustalającego wartość wykonanych robót.

Należy stwierdzić, że istniejący pomiędzy stronami umowy spór, skutkujący wszczęciem postępowania sądowego, nie zmienia faktu rzeczywistego wykonania opisanych we wniosku robót budowlanych w czerwcu 2018 r. Wyrok, zgodnie z którym Sąd dla usług wykonanych w czerwcu 2018 r. przyznał Spółce wynagrodzenie, nie może zostać uznany za datę wykonania robót budowlanych.

Podsumowując, wystawiając fakturę sprzedaży na zasądzone przez Sąd wynagrodzenie z tytułu wykonanych prac budowlanych w czerwcu 2018 r. należy przyjąć datę sprzedaży usług X czerwca 2018 r., o ile jest to faktyczny termin zakończenia świadczenia usług.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytanie nr 1 należy uznać za nieprawidłowe.

Dalsze wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii wystawienia faktury VAT za wykonanie robót objętych umową, za wykonanie których Sąd przyznał Spółce wynagrodzenie, z obowiązującą obecnie stawką podatku VAT, czy też mechanizm odwrotnego obciążenia (pytanie oznaczone we wniosku jako nr 2).

Wykonanie przez podatnika roboty budowlanej podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT, powoduje obowiązek rozliczenia tego podatku według stawek obowiązujących w dniu wykonania tej czynności.

W interpretacji wskazano, że jako datę wykonania prac budowlanych należy przyjąć X czerwca 2018 r. Zadane przez Wnioskodawcę pytanie nie dotyczy stricte spełnienia warunków co do objęcia świadczonych usług mechanizmem odwrotnego obciążenia. Dotyczy ono ogólnej kwestii zasad opodatkowania. Wnioskodawca wskazał, że zgodnie z obowiązującymi w roku 2018 przepisami o VAT na roboty budowlane objęte umową zastosowanie miał mechanizm odwrotnego obciążenia.

Zgodnie z obowiązującymi wówczas przepisami, w myśl art. 106e ust. 1 pkt 18 ustawy:

W świetle art. 17 ust. 1 pkt 8 ustawy:

Art. 17 ust. 2 ustawy stanowił, że:

Wprawdzie zgodnie z art. 1 pkt 3 lit. a, b i c ustawy z dnia 9 sierpnia 2019 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (t. j. Dz. U. z 2019 r. poz. 1751):

Jednocześnie w myśl art. 1 pkt 31 ww. ustawy zmieniającej:

Stosownie do art. 1 pkt 18 lit. a tiret pierwszy ww. ustawy zmieniającej:

Niemniej jednak, jak stanowi art. 10 ww. ustawy zmieniającej:

Roboty budowlane objęte umową zostały wykonane w czerwcu 2018 r., tj. w czasie obowiązywania w ustawie przepisów dotyczących stosowania mechanizmu odwrotnego obciążenia dla usług budowlanych. Tym samym, skoro Wnioskodawca wskazał, że na roboty budowlane objęte umową miał zastosowanie mechanizm odwrotnego obciążenia to faktura powinna zawierać wyrazy „odwrotne obciążenie”.

Podsumowując, wystawiona faktura na roboty budowlane objęte umową powinna zawierać wyrazy odwrotne obciążenie.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2 również należy uznać za nieprawidłowe.

Wnioskodawca sformułował również swoje wątpliwości odnośnie doliczenia kwoty podatku VAT dla otrzymanego wynagrodzenia (pytanie oznaczone we wniosku jako nr 3). Jednocześnie Wnioskodawca uzależnił odpowiedź na to pytanie od uznania, że zasądzone wynagrodzenie nie będzie objęte mechanizmem odwrotnego obciążenia. Tym samym, mając na uwadze rozstrzygnięcie dotyczące pytania nr 2, należy wskazać, że pytanie dotyczące doliczenia kwoty podatku VAT dla otrzymanego wynagrodzenia (pytanie oznaczone we wniosku jako nr 3) nie wymaga odpowiedzi.

Dalsze wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą sposobu złożenia pliku JPK zawierającego dokument sprzedaży (korygującego sprzedaż), w którym zastosowano mechanizm odwrotnego obciążenia (pytanie oznaczone we wniosku jako nr 4).

Zgodnie z art. 99 ust. 1 ustawy:

Na podstawie art. 99 ust. 7 ustawy:

Według art. 109 ust. 3 ustawy:

Stosownie do treści art. 82 § 1b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2018 r. poz. 800 ze zm.) w brzmieniu obowiązującym w roku 2018:

Powyżej wskazano, że wystawiając fakturę sprzedaży na zasądzone przez Sąd wynagrodzenie z tytułu wykonanych prac budowlanych w czerwcu 2018 r. należy przyjąć datę sprzedaży usług X czerwca 2018 r., o ile jest to faktyczny termin zakończenia świadczonych usług. Ponadto, wystawiana faktura na roboty budowlane objęte umową powinna zawierać wyrazy odwrotne obciążenie.

W związku z obowiązkiem wynikającym z powołanego art. 82 § 1b Ordynacji podatkowej, korekty JPK_VAT składane od 1 lutego 2018 r. należy składać na nowej wersji struktury JPK_VAT(3).

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 4 należy uznać za nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Jestem ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym, Państwo ponoszą ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym jego przedstawieniem. Zatem, wydając przedmiotową interpretację oparłem się na wynikającym z treści wniosku opisie stanu faktycznego, w szczególności na wskazaniu że zgodnie z obowiązującymi w roku 2018 przepisami o VAT na roboty budowlane objęte umową miał zastosowanie mechanizm odwrotnego obciążenia. W przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych. Ponadto, w sytuacji zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w opisie sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Ponadto, w myśl art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa:

Inne kwestie nieobjęte pytaniami nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa – rozpatrzone. W szczególności kwestia ta dotyczy skutków zapadłego wyroku Sądu na rozliczenia robót budowlanych wykonanych w maju 2018 r.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 259; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).