Interpretacja indywidualna z dnia 17 maja 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0112-KDIL1-1.4012.63.2023.4.HW

Ustalenie, czy otrzymanie przez Spółkę Opłaty Rezerwacyjnej będzie podlegać opodatkowaniu; czy przekazanie Opłaty Rezerwacyjnej z rachunku Spółki na Rachunek Powierniczy, zwolnienie Opłaty Rezerwacyjnej z Rachunku Powierniczego, zatrzymanie przez Spółkę Opłaty Rezerwacyjnej w przypadku nie zawarcia Umowy Deweloperskiej z winy klienta oraz w związku z rezygnacją przez Rezerwującego z zawarcia Umowy Przedwstępnej będzie powodować powstanie obowiązku podatkowego.

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług – jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

16 lutego 2023 r. wpłynął Państwa wniosek z 30 stycznia 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku od towarów i usług w zakresie ustalenia: czy otrzymanie przez Spółkę Opłaty Rezerwacyjnej będzie podlegać opodatkowaniu; czy przekazanie Opłaty Rezerwacyjnej z rachunku Spółki na Rachunek Powierniczy, zwolnienie Opłaty Rezerwacyjnej z Rachunku Powierniczego, zatrzymanie przez Spółkę Opłaty Rezerwacyjnej w przypadku nie zawarcia Umowy Deweloperskiej z winy klienta oraz w związku z rezygnacją przez Rezerwującego z zawarcia Umowy Przedwstępnej będzie powodować powstanie obowiązku podatkowego. Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwania – pismem z – brak daty (wpływ 20 kwietnia 2023 r.) oraz pismem z – brak daty (wpływ 15 maja 2023 r.).

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego

(…) z siedzibą w (…) (dalej: „Wnioskodawca” lub „Spółka”), jest podmiotem dominującym w Grupie Kapitałowej (…). Jako jeden z największych polskich deweloperów, świadczy usługi głównie na rynku mieszkaniowym. Spółka świadczy także usługi finansowe na rzecz podmiotów z Grupy, udzielając im pożyczek na realizację inwestycji. Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.

W ramach swojej działalności Wnioskodawca oraz spółki z grupy Wnioskodawcy zajmują się budową i sprzedażą lokali mieszkalnych i usługowych realizowanych w ramach projektów deweloperskich. Przedmiotem sprzedaży są samodzielne lokale mieszkalne i lokale usługowe – dalej zwane łącznie Lokalami. Opcjonalnie wraz ze sprzedażą Lokalu jego właściciel może nabyć prawo do wyłącznego korzystania z części nieruchomości wspólnej oddanej mu do wyłącznego korzystania, którą stanowić mogą ogródek – przylegający do Lokalu, a także miejsce postojowe, czy boks rowerowy.

Specyfika działalności deweloperskiej polega na tym, że poszczególne inwestycje realizowane są w długim okresie sięgającym nawet kilku lat. Oznacza to, iż w ramach prowadzonego przedsięwzięcia deweloperskiego Wnioskodawca ponosi i ponosić będzie szereg kosztów, przychody zaś będą osiągnięte dopiero w momencie przeniesienia prawa własności lokali mieszkalnych oraz lokali użytkowych o ile będą one znajdowały się w budynkach mieszkalnych wraz z udziałem we własności gruntu oraz częściach wspólnych na finalnych klientów, na podstawie aktów notarialnych.

W związku z wejściem 1 lipca 2022 r. w życie ustawy z 20 maja 2021 r. o ochronie praw nabywcy lokalu mieszkalnego lub domu jednorodzinnego oraz Deweloperskim Funduszu Gwarancyjnym (Dz. U. z 2021 r. poz. 1177; dalej: „Nowa Ustawa Deweloperska”), Spółka realizuje i planuje nadal realizować projekty deweloperskie na niżej opisanych warunkach.

Wnioskodawca podpisywać będzie z przyszłymi nabywcami Lokali umowy deweloperskie w rozumieniu Nowej Ustawy Deweloperskiej (dalej: „Umowa Deweloperska”) lub umowy przedwstępne w rozumieniu kodeksu cywilnego (dalej: „Umowa Przedwstępna”).

Na podstawie Umowy Deweloperskiej Wnioskodawca będzie zobowiązany do zrealizowania inwestycji na nieruchomości gruntowej oraz do wybudowania na nieruchomości gruntowej budynku zawierającego Lokal opisany w umowie oraz do przeniesienia prawa własności Lokalu wraz z prawami niezbędnymi do korzystania z Lokalu na nabywcę na podstawie umowy ustanowienia odrębnej własności lokalu i jego sprzedaży, w stanie wolnym od wszelkich obciążeń oraz do oddania prawa do wyłącznego korzystania z określonych w Umowie Deweloperskiej części wspólnych nieruchomości (np. miejsce postojowe, ogródek).

Na podstawie Umowy Przedwstępnej Wnioskodawca będzie zobowiązany do ustanowienia odrębnej własności Lokalu wraz z prawami niezbędnymi do korzystania z tego Lokalu oraz do sprzedaży prawa własności Lokalu wraz z prawami niezbędnymi do korzystania z Lokalu na kupującego, w stanie wolnym od wszelkich obciążeń oraz do oddania prawa do wyłącznego korzystania z określonych w Umowie Przedwstępnej części wspólnych nieruchomości (np. miejsce postojowe, ogródek).

Umowa Deweloperska może być poprzedzona zawarciem umowy rezerwacyjnej w rozumieniu Nowej Ustawy Deweloperskiej (dalej: „Umowa Rezerwacyjna”). Umowa Rezerwacyjna będzie umową zawartą między Wnioskodawcą, a osobą zainteresowaną nabyciem Lokalu (dalej: „Rezerwujący”). Jej przedmiotem będzie zobowiązanie Wnioskodawcy do czasowego wyłączenia z oferty sprzedaży Lokalu wybranego przez Rezerwującego wraz z prawem do wyłącznego korzystania z części nieruchomości wspólnej jaka zostanie oddana do wyłącznego korzystania, ogródek, lub miejsce postojowe czy boks rowerowy znajdujący się w hali garażowej (dalej: „Przedmiot Rezerwacji”).

Umowa Rezerwacyjna będzie zawierana w formie pisemnej i każdorazowo będzie określać:

1)strony, miejsce i datę zawarcia umowy,

2)cenę Przedmiotu Rezerwacji,

3)okres rezerwacji,

4)usytuowanie Lokalu w budynku,

5)powierzchnię użytkową Lokalu i układ poszczególnych pomieszczeń.

Dodatkowo strony Umowy Rezerwacyjnej mogą ustalić, że zobowiązanie Dewelopera wynikające z tej umowy będzie związane z obowiązkiem poniesienia przez Rezerwującego opłaty rezerwacyjnej w rozumieniu Nowej Ustawy Deweloperskiej (dalej: „Opłata Rezerwacyjna”).

Opłata ta będzie wpłacana przez Rezerwującego na rachunek bankowy Wnioskodawcy.

W przypadku zawarcia Umowy Deweloperskiej, zgodnie z brzmieniem Nowej Ustawy Deweloperskiej Opłata Rezerwacyjna będzie zaliczana na poczet ceny nabycia praw wynikających z Umowy Deweloperskiej. Spółka przekaże wówczas Opłatę Rezerwacyjną na mieszkaniowy rachunek powierniczy w rozumieniu ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Prawo bankowe (Dz. U. z 2021 r. poz. 2439; dalej: „Rachunek Powierniczy”), prowadzony dla przedsięwzięcia deweloperskiego, na który to rachunek bezpośrednio trafiać będą wszelkie wpłaty dokonywane przez przyszłych nabywców na poczet ceny za Lokal.

Z chwilą zawarcia umowy deweloperskiej Opłata Rezerwacyjna przestaje być opłatą rezerwacyjną i staje się ceną. Jeśli Opłata Rezerwacyjna trafia na Rachunek Powierniczy to w chwili przelewu, czyli 7 dni od zawarcia Umowy Rezerwacyjnej ma już status ceny lokalu i rządzi się zasadami odpowiednimi do ceny, a uregulowanymi w Umowie Deweloperskiej. Wtedy może być zwrócona, ale po rozwiązaniu Umowy Deweloperskiej.

Opłata Rezerwacyjna będzie niezwłocznie zwracana Rezerwującemu w przypadku, gdy:

1.Rezerwujący nie uzyska pozytywnej decyzji kredytowej lub przyrzeczenia udzielenia kredytu, o których mowa w art. 31, zdanie drugie Nowej Ustawy Deweloperskiej, w związku z negatywną oceną zdolności kredytowej w rozumieniu art. 4 pkt 11 ustawy z dnia 23 marca 2017 r. o kredycie hipotecznym oraz o nadzorze nad pośrednikami kredytu hipotecznego i agentami (Dz. U. z 2020 r. poz. 1027 z późn. zm.);

2.Wnioskodawca nie wykona zobowiązania wynikającego z Umowy Rezerwacyjnej;

3.Wnioskodawca dokona zmiany w prospekcie informacyjnym lub jego załącznikach – w rozumieniu Nowej Ustawy Deweloperskiej – bez poinformowania Rezerwującego.

Opłata Rezerwacyjna będzie zwracana w podwójnej wysokości w przypadku opisanym w pkt 2 powyżej.

Możliwe jest, iż w określonych sytuacjach innych niż wyżej wymienione (np. kiedy Rezerwujący zrezygnuje z zawarcia Umowy Deweloperskiej), Opłata Rezerwacyjna nie będzie zwracana.

Uzupełnienie oraz doprecyzowanie opisu sprawy

Informacje wskazane w piśmie z dnia – brak daty (data wpływu 20 kwietnia 2023 r.):

1.W odpowiedzi na pytanie o treści: „Czy wnoszona przez osobę zainteresowaną nabyciem Lokalu opłata rezerwacyjna w przypadku Umowy Deweloperskiej i Umowy Przedwstępnej stanowi jedynie potwierdzenie rzeczywistego zainteresowania Państwa ofertą i wolą nabycia danego lokalu? Informacji należy udzielić odrębnie dla każdej z tych umów” wskazaliście Państwo, że: „Opłata Rezerwacyjna wnoszona jest jedynie w przypadku zawierania umowy rezerwacyjnej. Nie nam jest oceniać czy wniesienie przez zainteresowanego opłaty rezerwacyjnej potwierdza zainteresowanie ofertą i wolą nabycia danego lokalu. Opłata rezerwacyjna jest zaliczana na poczet ceny po podpisaniu umowy deweloperskiej i zgodnie z ustawą deweloperską jest przelewana z naszego rachunku na rachunek powierniczy. W przypadku umowy przedwstępnej zdarzały się umowy rezerwacyjne i również opłata przekazywana była na poczet ceny. Umowa rezerwacyjny poprzedzająca umowę przedwstępną nie jest zdefiniowana w umowie deweloperskiej”.

2.Z kolei na pytanie o treści: „Czy zatrzymana przez Państwa kwota opłaty rezerwacyjnej będzie stanowiła wynagrodzenie należne Spółce za czasowe wyłączenie danej nieruchomości ze sprzedaży, czy też będzie miała charakter odszkodowawczy? Informacji należy udzielić odrębnie dla każdej z ww. umów” odpowiedzieliście Państwo, że: „Zatrzymana kwota opłaty rezerwacyjnej w obu przypadkach ma charakter odszkodowawczy”.

3.Natomiast na pytanie o treści: „Czy mogą Państwo dowolnie dysponować opłatą rezerwacyjną od momentu jej wpłaty przez osobę zainteresowaną nabyciem Lokalu? Informacji należy udzielić odrębnie dla każdej z ww. umów” odpowiedzieliście Państwo, że: „Nie możemy dowolnie dysponować opłatą rezerwacyjną bo może ona podlegać zwrotowi, być zaliczona na poczet ceny lub zatrzymana”.

4.W odpowiedzi na pytanie o treści: „Na podstawie jakich przepisów jest zawierana Umowa Przedwstępna? (należy wskazać dokładną podstawę prawną)” wskazaliście Państwo, że: „Art. 389-390 Kodeksu Cywilnego”.

5.Z kolei na pytanie o treści: „Czy Umowa Przedwstępna może być poprzedzona zawarciem umowy rezerwacyjnej? Jeśli tak, to w jakiej formie będzie zawierana umowa rezerwacyjna, na podstawie jakich przepisów prawa, i co będzie określać ta umowa?” wskazaliście Państwo, że: „Umowa Przedwstępna może być poprzedzona zawarciem umowy rezerwacyjnej. Umowa rezerwacyjna będzie zawierana w formie pisemnej zgodnie z zasadą swobody umów z art. 353 znacznik 1 Kodeksu Cywilnego”.

6.Natomiast na pytanie: „W jakich konkretnie przypadkach podmiot, z którym zawierają/zawierać będą Państwo Umowę Przedwstępną na podstawie ww. przepisów zobowiązany będzie do wpłaty opłaty rezerwacyjnej?” odpowiedzieliście Państwo, że: „W przypadku Umowy Przedwstępnej obowiązek wpłaty opłaty rezerwacyjnej może wynikać z treści Umowy Rezerwacyjnej, jeśli będzie ona poprzedzać umowę Przedwstępną. W przypadku zawierania wyłącznie Umowy Przedwstępnej (bez poprzedzenia jej umową Rezerwacyjną) opłata rezerwacyjna nie wystąpi”.

7.Z kolei w odpowiedzi na prośbę: „Należy wskazać, czy w sytuacji podpisania umowy przedwstępnej poprzedzonej opłatą rezerwacyjną istnieje możliwość zwrotu tej opłaty? Jeśli tak, to w jakich konkretnie sytuacjach?” wskazaliście Państwo, że: „Tak istnieje możliwość zwrotu opłaty rezerwacyjnej w sytuacji gdy klient nie uzyska kredytu, kiedy strony za porozumieniem tak ustalą lub kiedy nie dojdzie do zawarcia umowy z powodu okoliczności, za które Nabywca nie ponosi odpowiedzialności”.

8.W odpowiedzi na pytanie: „W sytuacji, gdy opłata rezerwacyjna nie jest zwracana rezerwującemu, to czy w przypadku Umowy Przedwstępnej jest zaliczana na poczet ceny, czy rozdysponowana w inny sposób? Należy szczegółowo wyjaśnić wszystkie sytuacje oraz wskazać poszczególne etapy jej rozliczenia” wskazaliście Państwo, że: „Gdy zawierana jest Umowa Przedwstępna to zawsze opłata rezerwacyjna jest zaliczana na poczet ceny. Gdy umowa nie jest zawierana to zatrzymanie opłaty rezerwacyjnej ma charakter odszkodowawczy”.

9.Natomiast na pytanie o treści: „W jakich konkretnie przypadkach Opłata Rezerwacyjna nie będzie zwracana Rezerwującemu? Należy szczegółowo wymienić, sytuacje których dotyczy wniosek, bez podawania przykładów. Informacji należy udzielić odrębnie dla Umowy Deweloperskiej (poza wymienionymi w opisie sprawy) i Umowy Przedwstępnej” odpowiedzieliście Państwo, że: „W przypadku kiedy z przyczyn leżących po stronie Nabywcy lub Kupującego nie dojdzie do zawarcia umowy deweloperskiej lub przedwstępnej (nie dotyczy sytuacji w której Nabywca/Kupujący nie otrzyma pozytywnej decyzji kredytowej) – wówczas zawsze jest zwrot opłaty rezerwacyjnej)”.

10.Z kolei na pytanie o treści: „Czy opłata rezerwacyjna w przypadku Umowy Przedwstępnej jest przekazywana na Rachunek Powierniczy? Jeśli nie, to gdzie jest wpłacana ta opłata rezerwacyjna?” odpowiedzieliście Państwo, że: „Nie, opłata na zostaje na rachunku bieżącym Dewelopera. Następuje jedynie przeksięgowanie na zaliczkę na poczet ceny”.

Informacje wskazane w piśmie z dnia – brak daty (data wpływu 15 maja 2023 r.):

W odpowiedzi na prośbę o: „Doprecyzowanie opisu sprawy, poprzez jednoznaczne wskazanie, czy występują przypadki, że Opłata Rezerwacyjna (dotycząca przyszłej Umowy Deweloperskiej lub Umowy Przedwstępnej) nie jest/nie będzie zwracana (zatrzymana przez Spółkę)? Jeśli tak, to należy szczegółowo wymienić, sytuacje których dotyczy wniosek, bez podawania przykładów. Informacji należy udzielić odrębnie dla Umowy Deweloperskiej i Umowy Przedwstępnej, wskazaliście Państwo, że: „Potwierdzamy, że występują przypadki kiedy to Opłata Rezerwacyjna dotycząca przyszłej Umowy Deweloperskiej lub Umowy Przedwstępnej jest zatrzymana przez Spółkę.

„Umowa Rezerwacyjna:

Opłata Rezerwacyjna nie będzie zwracana, jeśli z przyczyn leżących po stronie nabywcy (innych niż nie uzyskanie kredytu bankowego na sfinansowanie ceny lokalu) nie dojdzie do podpisania umowy deweloperskiej np. nabywca rozmyśli się i odmówi podpisania umowy z powodu zmiany planów.

Umowa Przedwstępna:

Opłata Rezerwacyjna nie będzie zwracana, jeśli tak strony uzgodnią w treści umowy rezerwacyjnej. Umowa rezerwacyjna poprzedzająca umowę przedwstępną nie podlega regulacji ustawy z dnia 20 maja 2021 roku o ochronie praw nabywcy lokalu mieszkalnego lub domu jednorodzinnego oraz Deweloperskim Funduszu Gwarancyjnym (tekst jednolity: Dz.U. z 2021 r., poz. 1177), zatem strony mogą określić jej postanowienia na zasadzie swobody umów”.

Pytania

1.Czy otrzymanie przez Spółkę Opłaty Rezerwacyjnej od Rezerwującego będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?

2.Czy przekazanie Opłaty Rezerwacyjnej z rachunku Spółki na Rachunek Powierniczy prowadzony dla przedsięwzięcia deweloperskiego w związku z zawarciem Umowy Deweloperskiej będzie powodować powstanie obowiązku podatkowego w podatku od towarów i usług? (pytanie sprostowane pismem z dnia – brak daty, data wpływu 20 kwietnia 2023 r.)

3.Czy zwolnienie Opłaty Rezerwacyjnej z Rachunku Powierniczego prowadzonego dla przedsięwzięcia deweloperskiego będzie powodować powstanie obowiązku podatkowego w podatku od towarów i usług?

4.Czy zatrzymanie przez Spółkę Opłaty Rezerwacyjnej – na przykład w związku z rezygnacją przez Rezerwującego z zawarcia Umowy Deweloperskiej lub Umowy Przedwstępnej – będzie skutkowało powstaniem obowiązku podatkowego w podatku od towarów i usług?

Państwa stanowisko w sprawie

1.W ocenie Spółki, otrzymanie Opłaty Rezerwacyjnej od Rezerwującego nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

2.W ocenie Spółki, przekazanie Opłaty Rezerwacyjnej z rachunku Spółki na Rachunek Powierniczy prowadzony dla przedsięwzięcia deweloperskiego w związku z zawarciem Umowy Deweloperskiej nie będzie powodować powstania obowiązku podatkowego w podatku od towarów i usług.

3.W ocenie Spółki, zwolnienie Opłaty Rezerwacyjnej z Rachunku Powierniczego prowadzonego dla przedsięwzięcia deweloperskiego będzie powodować powstanie obowiązku podatkowego w podatku od towarów i usług, ponieważ Opłata Rezerwacyjna zostanie zwolniona tytułem zapłaty części ceny za Lokal.

4.W ocenie Spółki, zatrzymanie przez nią Opłaty Rezerwacyjnej – na przykład w związku z rezygnacją przez Rezerwującego z zawarcia Umowy Deweloperskiej lub Umowy Przedwstępnej – nie będzie skutkowało powstaniem obowiązku podatkowego w podatku od towarów i usług.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1:

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług. Obowiązek podatkowy, zgodnie z art. 19a ust. 1 tejże ustawy powstaje zaś, co do zasady, z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi. Jeżeli przed dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi otrzymano całość lub część zapłaty, w szczególności przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę, wkład budowlany lub mieszkaniowy przed ustanowieniem spółdzielczego prawa do lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej otrzymania w odniesieniu do otrzymanej kwoty (art. 19a ust. 8 ustawy o VAT).

Wobec braku zawarcia definicji ustawowej zaliczki w ustawie o VAT, określając znaczenie tego terminu należy oprzeć się o rozumienie słownikowe. To zaś, bazując na internetowym Słowniku Języka Polskiego PWN (https://sjp.pwn.pl) podaje, iż zaliczka to część należności wpłacana lub wypłacana z góry na poczet tej należności.

Biorąc powyższe pod uwagę, należy stwierdzić, iż czynnościami powodującymi powstanie obowiązku podatkowego w podatku od towarów i usług są: dostawa towarów, świadczenie usług oraz zapłata, która poprzedza dostawę towarów lub świadczenie usługi.

Odpowiedź na pytanie pierwsze złożonego wniosku o interpretację wymaga więc rozstrzygnięcia, czy wpływ Opłaty Rezerwacyjnej na rachunek bankowy Spółki jest którąś z tych czynności.

Opłata Rezerwacyjna jako zapłata za dostawę towarów.

Opłata Rezerwacyjna na moment jej wpływu na rachunek bankowy Spółki nie stanowi zapłaty za dostawę towarów. W związku z jej przekazaniem Wnioskodawcy nie dochodzi bowiem do przeniesienia władztwa ekonomicznego nad jakimkolwiek towarem ze Spółki na Rezerwującego.

Funkcją tej opłaty jest zabezpieczenie interesów Wnioskodawcy, który przez jej pobranie ogranicza ryzyko wycofania się Rezerwującego z zamiaru zakupu Lokalu. Tym samym Opłata Rezerwacyjna pełni funkcję gwarancyjną. Nie jest związana z samą umową sprzedaży nieruchomości, a ściśle współgra z celem Umowy Rezerwacyjnej, którym jest dokonanie rezerwacji do momentu zawarcia Umowy Deweloperskiej lub Umowy Przedwstępnej przy jednoczesnym zabezpieczeniu interesów Wnioskodawcy. Opłata Rezerwacyjna jest więc swoistym rodzajem kaucji, tj. sumy pieniężnej wpłaconej jako gwarancja wykonania zobowiązania.

Opłata Rezerwacyjna jako zapłata za usługę.

Opłata Rezerwacyjna nie jest też zapłatą za usługę, jaką miałaby świadczyć Spółka na rzecz Rezerwującego, w szczególności nie jest ceną za świadczenie polegające na czasowym wyłączeniu wybranego przez Rezerwującego Przedmiotu Rezerwacji z oferty sprzedaży.

Tak jak wskazano powyżej, opłata ta pełni funkcję gwarancyjną. Ma zabezpieczyć Wnioskodawcę przed ryzykiem wycofania się Rezerwującego z zawarcia Umowy Deweloperskiej lub Umowy Przedwstępnej. Tym samym nie stanowi zapłaty za jakiekolwiek świadczenie Spółki. Podobnie jak kaucja, jest to wpłata warunkowa, z której przekazaniem nie wiąże się zobowiązanie Wnioskodawcy do określonego świadczenia, czy zachowania. Opłata Rezerwacyjna nie jest wnoszona w zamian za wycofanie Przedmiotu Rezerwacji z oferty sprzedaży przez Wnioskodawcę. Spółka może bowiem podjąć decyzję o takim wycofaniu Przedmiotu Rezerwacji ze sprzedaży bez obowiązku wniesienia Opłaty Rezerwacyjnej przez Rezerwującego. Wystraczające w tym zakresie jest zawarcie samej Umowy Rezerwacyjnej.

Opłata ta nie jest wpłatą ostateczną (może być zwrócona, zaliczona na poczet ceny za Przedmiot Rezerwacji lub zatrzymana przez Wnioskodawcę w zależności od zdarzeń następujących po jej wpłacie – ewentualne zaliczenie na poczet ceny następuje dopiero w efekcie zaistnienia tych późniejszych zdarzeń), co dodatkowo świadczy o tym, iż na moment wpłaty na rachunek Spółki Opłata nie stanowi zapłaty za czynność dokonaną przez Wnioskodawcę, w tym za wycofanie Przedmiotu Rezerwacji z oferty sprzedaży.

Opłata Rezerwacyjna jako zaliczka na poczet ceny.

Zdaniem Spółki, biorąc pod uwagę brzmienie przepisów Nowej Ustawy Deweloperskiej, Opłata Rezerwacyjna nie jest także kwotą wpłaconą z góry na poczet ceny (zaliczka).

Jak była o tym mowa wyżej, jej funkcją jest zabezpieczenie interesów Wnioskodawcy, który przez jej pobranie ogranicza ryzyko wycofania się Rezerwującego z zamiaru zakupu Lokalu. Tym samym opłata ta ma funkcję gwarancyjną. Na moment jej wpływu na rachunek bankowy Spółki, nie jest związana z samą umową sprzedaży nieruchomości, lecz ściśle współgra z celem Umowy Rezerwacyjnej, którym jest dokonanie rezerwacji do momentu zawarcia Umowy Deweloperskiej, przy jednoczesnym zabezpieczeniu interesów Wnioskodawcy. Tym samym nie może być uznana za przedpłatę, zaliczkę, na poczet ceny.

O braku możliwości uznania Opłaty Rezerwacyjnej w momencie jej wpłaty na rachunek bankowy Spółki za zaliczkę świadczy również jej nieostateczny charakter. W momencie przelania Opłaty Rezerwacyjnej Spółce jej dalszy los jest uzależniony zarówno od zachowania i decyzji Rezerwującego, jak i Wnioskodawcy. W zależności od okoliczności Opłata Rezerwacyjna może być bowiem:

-zwrócona Rezerwującemu (w tym w dwukrotnej wysokości) – np. gdy Spółka nie wykona zobowiązania wynikającego z Umowy Rezerwacyjnej,

-przekazana przez Spółkę na mieszkaniowy Rachunek Powierniczy prowadzony dla przedsięwzięcia deweloperskiego w momencie późniejszego zawarcia Umowy Deweloperskiej (lecz nawet w tej chwili nie może nabyć charakteru przedpłaty, czy zaliczki na potrzeby VAT, gdyż Spółka nie ma możliwości swobodnego dysponowania kwotami na Rachunku Powierniczym),

-zatrzymana przez Spółkę w ustalonych umownie sytuacjach np. gdy Rezerwujący zrezygnuje z zawarcia Umowy Deweloperskiej.

Tym samym, w momencie wpływu Opłaty Rezerwacyjnej na rachunek Spółki nie można uznać, iż opłata ta jest uregulowaniem części ceny. Z jej kwalifikacją należy bowiem wstrzymać się co najmniej do momentu zawarcia Umowy Deweloperskiej, kiedy to Spółka zobligowana jest – na podstawie Nowej Ustawy Deweloperskiej – do przekazania opłaty na Rachunek Powierniczy prowadzony dla przedsięwzięcia deweloperskiego, co z kolei dopiero w dalszej przyszłości może skutkować zaliczeniem na poczet ceny.

Podsumowując, w ocenie Spółki, Opłata Rezerwacyjna wniesiona na rachunek Wnioskodawcy nie stanowi przedpłaty (w tym zaliczki) na poczet ceny za Przedmiot Rezerwacji. Tym samym, jej wpływ na rachunek Spółki nie powoduje powstania obowiązku podatkowego w podatku od towarów i usług.

Stanowisko Spółki znajduje potwierdzenie w wydawanych przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej interpretacjach indywidualnych, w tym m.in.:

-interpretacji indywidualnej z 15 grudnia 2022 r., nr 0114-KDIP4-2.4012.486.2022.1.AA,

-interpretacji indywidualnej z 4 lutego 2020 r., nr 0114-KDIP1-1.4012.720.2019.2.KOM,

-interpretacji indywidualnej z 2 czerwca 2017 r., nr 0114-KDIP1-1.4012.105.2017.1.RR.

Podsumowując powyższe – skoro na moment wpływu Opłaty Rezerwacyjnej na rachunek bankowy Spółki, opłata ta nie może być uznana za zapłatę za dostawę towarów lub za świadczenie usług, ani za przedpłatę na poczet ceny, w szczególności ceny za Przedmiot Rezerwacji – jej otrzymanie przez Spółkę od Rezerwującego nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytań nr 2 i 3:

Tak jak przedstawiono w stanowisku Spółki w zakresie pytania pierwszego złożonego wniosku, Opłata Rezerwacyjna w momencie jej wpływu na rachunek bankowy Spółki nie będzie stanowić zaliczki, przedpłaty na poczet ceny za Przedmiot Rezerwacji z uwagi na:

-gwarancyjną funkcję opłaty (Opłata Rezerwacyjna nie jest w tym momencie zapłatą na poczet ceny, a raczej formą kaucji) oraz

-jej nieostateczny charakter (na moment wpływu nie jest bowiem przesądzone, czy Opłata Rezerwacyjna zostanie zaliczona na poczet ceny, zwrócona Rezerwującemu, czy zatrzymana przez Wnioskodawcę).

Z uwagi na wyżej wymienione okoliczności Opłata Rezerwacyjna na moment jej wpływu na rachunek Spółki nie powinna być uznana za zaliczkę. Dopiero ustanie wyżej wymienionych przeszkód w powiązaniu z uprawnieniem Spółki do swobodnego nią dysponowania pozwala stwierdzić, iż opłata ta jest w istocie przedpłatą za nabywany towar, co ma swoje konsekwencje w podatku od towarów i usług.

W ocenie Spółki, momentem, który będzie przeistaczał Opłatę Rezerwacyjną o charakterze kaucyjnym w zapłatę na poczet ceny, będzie chwila jej zwolnienia z Rachunku Powierniczego prowadzonego dla przedsięwzięcia deweloperskiego.

Opłata Rezerwacyjna przekazana z rachunku bankowego Spółki na Rachunek Powierniczy w konsekwencji podpisania Umowy Deweloperskiej nie stanowi własności Spółki. Zgodnie z art. 59 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Prawo bankowe (Dz. U. z 2021 r. poz. 2439), środki gromadzone na Rachunku Powierniczym do momentu ich zwolnienia nie są bowiem własnością posiadacza Rachunku Powierniczego, którym jest Spółka. Dopiero ziszczenie się warunków przewidzianych przepisami prawa powoduje, iż środki zgromadzone na Rachunku Powierniczym są z niego zwalniane i posiadacz Rachunku Powierniczego (Spółka) może nimi swobodnie dysponować.

Tym samym, dopiero moment zwolnienia środków z Rachunku Powierniczego będzie powodować, iż Opłata Rezerwacyjna znajdzie się w dyspozycji Spółki, jako wpłata na poczet ceny. Z tą chwilą Spółka otrzyma (będzie władna swobodnie dysponować) należność wpłaconą z góry na poczet ceny. W konsekwencji moment uwolnienia kwoty Opłaty Rezerwacyjnej z Rachunku Powierniczego będzie momentem, w którym środki te staną się przedpłatą/zaliczką w znaczeniu nadanym przez ustawę o VAT.

Biorąc pod uwagę powyższe – o ile nie dojdzie wcześniej do wydania Nabywcy Lokalu – chwila zwolnienia kwoty Opłaty Rezerwacyjnej z Rachunku Powierniczego będzie wyznaczała moment powstania obowiązku podatkowego w podatku od towarów i usług na podstawie art. 19a ust. 8 ustawy o VAT. Zatem wcześniejsze przekazanie kwoty Opłaty Rezerwacyjnej z rachunku Spółki na Rachunek Powierniczy dla danego przedsięwzięcia deweloperskiego nie będzie powodowało powstania obowiązku podatkowego w VAT dla Wnioskodawcy.

Stanowisko zaprezentowane przez Spółkę znajduje odzwierciedlenie w interpretacjach indywidualnych wydanych przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, w tym m.in.:

-interpretacji indywidualnej z 15 grudnia 2022 r., nr 0114-KDIP4-2.4012.486.2022.1.AA,

-interpretacji indywidualnej z 16 września 2021 r., nr 0114-KDIP1-1.4012.396.2021.3.MM,

-interpretacji indywidualnej z 28 stycznia 2021 r., nr 0111-KDIB3-1.4012.949.2020.1.AB,

-interpretacji indywidualnej z 24 lipca 2020 r., nr 0111-KDIB3-1.4012.395.2020.1.IK.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 4:

W ocenie Spółki, zatrzymanie przez Wnioskodawcę Opłaty Rezerwacyjnej – na przykład w związku z rezygnacją przez Rezerwującego z zawarcia Umowy Deweloperskiej – nie będzie skutkowało powstaniem obowiązku podatkowego w podatku od towarów i usług.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług. Podstawą opodatkowania odpłatnej dostawy towarów lub odpłatnego świadczenia usług jest zaś wszystko co stanowi zapłatę, którą przekazał lub ma przekazać sprzedawcy nabywca, usługobiorca lub osoba trzecia (art. 29a ust. 1 ustawy o VAT).

Biorąc powyższe pod uwagę, do uznania Opłaty Rezerwacyjnej zatrzymanej przez Spółkę za zdarzenie powodujące powstanie obowiązku podatkowego w podatku od towarów i usług, konieczne jest powiązanie tej opłaty z usługą lub dostawą, za którą opłata ta stanowić mogłaby zapłatę.

Jak była o tym mowa w stanowisku Spółki zaprezentowanym do pytania pierwszego złożonego wniosku o interpretację, Opłata Rezerwacyjna stanowi swoisty rodzaj zabezpieczenia, kaucji, tj. sumy pieniężnej wpłaconej jako gwarancja wykonania zobowiązania. Głównym celem jej poboru jest zabezpieczenie interesów Wnioskodawcy, który ogranicza ryzyko wycofania się Rezerwującego z zamiaru nabycia Lokalu.

Zważywszy na powyższe, w przypadku zatrzymania przez Spółkę Opłaty Rezerwacyjnej –na przykład w związku z rezygnacją przez Rezerwującego z zawarcia Umowy Deweloperskiej lub Umowy Przedwstępnej – należy uznać, że pozostawiona do dyspozycji Spółki kwota ma charakter rekompensacyjny. Rekompensata ta ma wynagrodzić Wnioskodawcy stratę, jaką będzie niedojście do skutku umowy przeniesienia własności Lokalu. Zatrzymana Opłata Rezerwacyjna stanowi zatem rekompensatę za utracone korzyści związane z rezerwacją Przedmiotu Rezerwacji na rzecz Rezerwującego i wyłączeniem go z oferty sprzedaży.

Zatrzymana Opłata Rezerwacyjna – uwzględniając jej rekompensacyjny charakter – nie stanowi płatności za jakiekolwiek świadczenie ze strony Spółki. Brak możliwości powiązania Opłaty Rezerwacyjnej zatrzymanej przez Spółkę z jakimkolwiek świadczeniem na rzecz Rezerwującego powoduje, iż nie można uznać tego zdarzenia za przedmiot opodatkowania podatkiem od towarów i usług w rozumieniu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT. Tym samym zatrzymanie Opłaty Rezerwacyjnej przez Spółkę to zdarzenie, które nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Stanowisko zaprezentowane przez Spółkę znajduje odzwierciedlenie w interpretacjach indywidualnych wydanych przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, w tym m.in.:

-interpretacji indywidualnej z 15 grudnia 2022 r., nr 0114-KDIP4-2.4012.486.2022.1.AA,

-interpretacji indywidualnej z 1 marca 2022 r., nr 0114-KDIP1-1.4012.818.2021.2.KOM,

-interpretacji indywidualnej z 26 marca 2020 r., nr 0114-KDIP1-3.4012.174.2020.1.JG,

-interpretacji indywidualnej z 4 lutego 2020 r., nr 0114-KDIP1-1.4012.720.2019.2.KOM,

-interpretacji indywidualnej z 7 sierpnia 2017 r., nr 0114-KDIP4.4012.376.2017.1.MPE.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku – jestprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 931 ze zm.), zwanej dalej ustawą:

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy:

W świetle art. 7 ust. 1 ustawy:

Natomiast w myśl art. 8 ust. 1 ustawy:

Wobec powyższego przepisu należy stwierdzić, że każde świadczenie niebędące dostawą towarów polegające na działaniu, zaniechaniu lub tolerowaniu czyjegoś zachowania stanowi – co do zasady – usługę w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. Niemniej muszą być przy tym spełnione następujące warunki:

-w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona, druga strona (wierzyciel/nabywca) jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia;

-świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy (wynagrodzenie).

Należy podkreślić, że oba ww. warunki powinny być spełnione łącznie, aby świadczenie podlegało – jako usługa – opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Aby dana czynność (dostawa towarów czy też usługa) podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług musi istnieć bezpośredni związek o charakterze przyczynowym, pomiędzy świadczoną usługą a otrzymanym świadczeniem wzajemnym, w ten sposób, że zapłacone kwoty stanowią rzeczywiste wynagrodzenie za wyodrębnioną usługę świadczoną w ramach stosunku prawnego lub dochodzi do wymiany świadczeń wzajemnych. Otrzymana zapłata powinna być konsekwencją wykonania świadczenia. Wynagrodzenie musi być należne za wykonanie tego świadczenia.

Zgodnie z zasadą ogólną wyrażoną w art. 19a ust. 1 ustawy:

Z konstrukcji podatku od towarów i usług wynika, że podatnik, który wykonuje czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT, zobowiązany jest opodatkować daną czynność w momencie powstania obowiązku podatkowego. Powyższy przepis formułuje zasadę ogólną, zgodnie z którą obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towaru bądź wykonania usługi, co oznacza, że podatek staje się wymagalny w rozliczeniu za okres, w którym dokonana została dostawa towarów bądź świadczenie usług i powinien być rozliczony za ten okres.

Stosownie do art. 19a ust. 8 ustawy:

Państwa wątpliwości dotyczą w pierwszej kolejności ustalenia, czy otrzymanie Opłaty Rezerwacyjnej od Rezerwującego będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (pytanie oznaczone we wniosku nr 1).

W myśl cytowanych wyżej przepisów art. 19a ust. 1 i ust. 8 ustawy obowiązek podatkowy z tytułu dostawy lokali powstaje z chwilą dokonania dostawy tych budynków i lokali, tj. z chwilą przeniesienia prawa do rozporządzania nimi jak właściciel. Co do zasady, będzie to miało miejsce w chwili podpisania aktu notarialnego. Jeżeli jednak przed podpisaniem tego aktu będzie miało miejsce wydanie tych lokali, obowiązek podatkowy powstanie z tym dniem. Natomiast jeżeli przed dokonaniem dostawy zostanie uiszczona całość lub część należnej zapłaty, obowiązek powstanie z tą chwilą i w części otrzymanej zapłaty.

W odniesieniu do opisanej przez Państwa Opłaty Rezerwacyjnej przekazywanej przez Rezerwującego w związku z zawartą Umową Rezerwacyjną poprzedzającej zawarcie Umowy Deweloperskiej lub Umowy Przedwstępnej, należy zauważyć, że ustawodawca nie zamieścił w treści ustawy o podatku od towarów i usług definicji zaliczki ani przedpłaty.

Zgodnie z definicją zawartą w słowniku PWN, „zaliczka” to część należności wpłacana z góry na poczet należności. Zatem zaliczkę wpłaca się na poczet przyszłej dostawy towarów lub przyszłego wykonania usługi przed faktyczną dostawą lub faktycznym wykonaniem usługi. Natomiast przez „przedpłatę” należy rozumieć określoną sumę pieniędzy, stanowiącą część ceny towaru lub usługi, wpłacaną z góry w celu uzyskania gwarancji zakupu lub wykonania usługi w określonym terminie. Stosownie do powyższego, zaliczka, jak również przedpłata jako zapłata na poczet przyszłej należności musi być powiązana z konkretną transakcją i oznacza płatność w pieniądzu.

Przepisy podatkowe w zakresie podatku od towarów i usług nie zawierają również definicji „kaucji”. Zgodnie ze znaczeniem słownikowym „kaucja” jest to suma pieniężna złożona jako gwarancja dotrzymania zobowiązania i stanowiąca odszkodowanie w razie niedopełnienia zobowiązania. Cechą charakterystyczną kaucji jest to, że może ona zostać wykorzystana tylko w ściśle określonym przypadku, tj. w razie niedopełnienia zobowiązania. Zabezpieczenie wykonania umowy, poprzez ustanowienie kaucji ma charakter gwarancyjny, zabezpieczający, co oznacza, iż ustanowiona jest ona na wypadek, gdyby strona umowy, która złożyła kaucję nie wywiązała się z niej. Wówczas druga strona umowy może zaspokoić się ze złożonej kaucji. Co do zasady kaucja, nie jest zaliczana na poczet ceny i podlega zwrotowi po zrealizowaniu warunków umowy. Nie jest to otrzymanie części należności, a zatem nie można uznać jej ani za zaliczkę, ani za zadatek, ani tym bardziej za przedpłatę lub ratę.

Z opisu sprawy wynika, że poniesienie przez Rezerwującego Opłaty Rezerwacyjnej jest związane z zobowiązaniami wynikającymi z Umowy Rezerwacyjnej. Opłata Rezerwacyjna będzie niezwłocznie zwracana Rezerwującemu w przypadku, gdy nie uzyska on pozytywnej decyzji kredytowej lub przyrzeczenia udzielenia kredytu, lub jeżeli Państwo nie wykonają zobowiązania wynikającego z Umowy Rezerwacyjnej, dokonają zmiany w prospekcie informacyjnym lub jego załącznikach bez poinformowania Rezerwującego. W określonych sytuacjach innych niż wyżej wymienione (np. kiedy Rezerwujący zrezygnuje z zawarcia Umowy Deweloperskiej), Opłata Rezerwacyjna nie będzie zwracana. W przypadku zawarcia Umowy Deweloperskiej, zgodnie z brzmieniem Nowej Ustawy Deweloperskiej Opłata Rezerwacyjna będzie zaliczana na poczet ceny nabycia praw wynikających z Umowy Deweloperskiej, a Państwo przekażą Opłatę Rezerwacyjną na mieszkaniowy Rachunek Powierniczy prowadzony dla przedsięwzięcia deweloperskiego. W przypadku umowy przedwstępnej zdarzały się umowy rezerwacyjne i również opłata przekazywana była na poczet ceny. Umowa rezerwacyjny poprzedzająca umowę przedwstępną nie jest zdefiniowana w umowie deweloperskiej. Wnioskodawca –jak wskazaliście Państwo w opisie sprawy – nie może dowolnie dysponować opłatą rezerwacyjną, bo może ona podlegać zwrotowi, być zaliczona na poczet ceny lub zatrzymana. Umowa Przedwstępna może być poprzedzona zawarciem umowy rezerwacyjnej, która będzie zawierana w formie pisemnej zgodnie z zasadą swobody umów z art. 353¹ Kodeksu Cywilnego. W przypadku Umowy Przedwstępnej obowiązek wpłaty opłaty rezerwacyjnej może wynikać z treści Umowy Rezerwacyjnej, jeśli będzie ona poprzedzać umowę Przedwstępną. W przypadku zawierania wyłącznie Umowy Przedwstępnej (bez poprzedzenia jej umową Rezerwacyjną) opłata rezerwacyjna nie wystąpi. W sytuacji podpisania Umowy Przedwstępnej poprzedzonej opłatą rezerwacyjną istnieje możliwość zwrotu opłaty rezerwacyjnej w sytuacji, gdy klient nie uzyska kredytu, kiedy strony za porozumieniem tak ustalą lub kiedy nie dojdzie do zawarcia umowy z powodu okoliczności, za które Nabywca nie ponosi odpowiedzialności. W sytuacji, gdy opłata rezerwacyjna nie jest zwracana rezerwującemu, to w przypadku Umowy Przedwstępnej zawsze opłata rezerwacyjna jest zaliczana na poczet ceny. Opłata rezerwacyjna w przypadku Umowy Przedwstępnej zostaje na rachunku bieżącym Dewelopera. Następuje jedynie przeksięgowanie na zaliczkę na poczet ceny. Opłata Rezerwacyjna nie będzie zwracana, jeśli z przyczyn leżących po stronie nabywcy (innych niż nie uzyskanie kredytu bankowego na sfinansowanie ceny lokalu) nie dojdzie do podpisania umowy deweloperskiej np. nabywca rozmyśli się i odmówi podpisania umowy z powodu zmiany planów. W przypadku Umowy Przedwstępnej, opłata rezerwacyjna nie będzie zwracana, jeśli tak strony uzgodnią w treści umowy rezerwacyjnej. Umowa rezerwacyjna poprzedzająca Umowę Przedwstępną nie podlega regulacji ustawy z dnia 20 maja 2021 r. o ochronie praw nabywcy lokalu mieszkalnego lub domu jednorodzinnego oraz Deweloperskim Funduszu Gwarancyjnym, zatem strony mogą określić jej postanowienia na zasadzie swobody umów.

Mając na uwadze powyższe okoliczności należy uznać, że w momencie wpłaty przez Rezerwującego Opłaty Rezerwacyjnej na podstawie zawartej Umowy Rezerwacyjnej do chwili podpisania Umowy Deweloperskiej lub Umowy Przedwstępnej opłata ta będzie nosić znamiona „kaucji”, gdyż ma charakter gwarancyjny oraz zabezpieczający na wypadek, gdyby któraś ze stron nie wywiązała się z zawartej umowy.

Tak więc w dacie otrzymania przez Państwa Opłaty Rezerwacyjnej, wpłacanej na podstawie Umowy Rezerwacyjnej, opłata ta nie będzie stanowić wynagrodzenia za świadczenie usług, a jedynie będzie gwarantować wykonania zobowiązania wynikającego z Umowy Rezerwacyjnej.

Podsumowując opłata rezerwacyjna wpłacona na podstawie Umowy Rezerwacyjnej w dacie jej otrzymania nie wiąże się zatem z wykonaniem przez Państwa jakiegokolwiek świadczenia i tym samym – w dacie jej otrzymania – nie podlega/nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Tym samym Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 1 oceniono jako prawidłowe.

Państwa wątpliwości dotyczą także tego, czy przekazanie Opłaty Rezerwacyjnej z rachunku Spółki na Rachunek Powierniczy prowadzony dla przedsięwzięcia deweloperskiego oraz zwolnienie Opłaty Rezerwacyjnej z Rachunku Powierniczego prowadzonego dla przedsięwzięcia deweloperskiego będzie powodować powstanie obowiązku podatkowego (pytania oznaczone we wniosku nr 2 i nr 3).

W celu wyjaśnienia Państwa wątpliwości należy zauważyć, że zgodnie z art. 49 ust. 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Prawo bankowe (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2324 ze zm.):

Stosownie do treści art. 50 ust. 1 ustawy Prawo bankowe:

W myśl art. 59 ust. 1 ustawy Prawo bankowe:

Z kolei w świetle art. 59 ust. 2 ustawy Prawo bankowe:

Natomiast zgodnie z art. 59 ust. 3 ustawy Prawo bankowe:

Stosownie do art. 59 ust. 4, 5 i 6 Prawa bankowego:

W tym miejscu wskazać również należy na przepisy ustawy z 20 maja 2021 r. o ochronie praw nabywcy lokalu mieszkalnego lub domu jednorodzinnego oraz Deweloperskim Funduszu Gwarancyjnym (t. j. Dz. U. z 2021 r. poz. 1177).

Stosownie do treści art. 1 ww. ustawy:

Zgodnie z art. 5 pkt 6 ww. ustawy:

Na podstawie art. 6 ust. 1 ww. ustawy:

Stosownie do art. 7 ust. 1 powołanej ustawy:

Jak wynika z art. 5 pkt 9 ww. ustawy:

Natomiast w myśl art. 5 pkt 10 ww. ustawy:

Zgodnie z art. 7 ust. 4 ustawy o ochronie praw nabywcy lokalu mieszkalnego lub domu jednorodzinnego oraz Deweloperskim Funduszu Gwarancyjnym:

Przepis art. 15 ww. ustawy stanowi, że:

W świetle art. 16 ww. ustawy:

W myśl art. 35 ust. 1 pkt 8 i 9 tej ustawy:

Natomiast, zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy o ochronie praw nabywcy lokalu mieszkalnego lub domu jednorodzinnego oraz Deweloperskim Funduszu Gwarancyjnym:

Zatem jak wynika z istoty rachunku powierniczego, określonej w powołanym wcześniej art. 59 ust. 3 ustawy Prawo bankowe, środki przeznaczone na poczet świadczonych w przyszłości usług lub dostawy towarów, wpłacane na ten rachunek posiadaczowi tego rachunku przez osoby trzecie nie stanowią środków, którymi posiadacz rachunku (powiernik) może zacząć dysponować z chwilą tej wpłaty. Środki wpłacane przez osoby trzecie na rachunek powierniczy nie będą więc należnościami dla posiadacza rachunku, gdyż z chwilą wpłacania ich na rachunek powierniczy posiadacz tego rachunku nie będzie miał możliwości rozporządzania nimi.

Należy wskazać, że istota rachunku powierniczego polega na tym, że jest to transakcja, której zadaniem jest zabezpieczenie interesów sprzedawcy i kupującego. Bezpieczeństwo stron uzyskuje się dzięki uczestnictwu neutralnego podmiotu, który nadzoruje realizację umowy oraz rozstrzyga ewentualne spory. Rachunek powierniczy – jest to specjalny rachunek bankowy służący do zabezpieczenia wykonania zobowiązań pieniężnych kontrahentów. Po zawarciu umowy kupujący przekazuje środki na rachunek powierniczy lub w przypadku transakcji rozłożonej w czasie (np. związanej z zakupem nieruchomości) dokonuje wpłat zgodnie z ustalonym harmonogramem. Sprzedawca otrzymuje informacje o zabezpieczeniu środków na rachunku, po czym wypełnia swoje zobowiązania. Pieniądze są wypłacane sprzedawcy w transzach zgodnie z postępem realizacji umowy lub jednorazowo po potwierdzeniu przez kupującego zgodności towaru z zamówieniem.

W sytuacji kiedy płatności na rachunek powierniczy dokonywane są w taki sposób, że korzystanie z tych środków jest odsunięte w czasie aż do chwili spełnienia warunków przewidzianych w umowie, stanowi to de facto formę kaucji/zabezpieczenia wykonania zobowiązań.

Do momentu zatem uwolnienia środków zgromadzonych na rachunku poszczególne płatności mają charakter nieostateczny, warunkowy i podlegają potencjalnie zwrotowi. W konsekwencji, do czasu spełnienia się warunków zawieszających przewidzianych w umowie mają one charakter zabezpieczający, nie stanowiąc faktycznie ani formy zaliczki, ani częściowej płatności. Charakter środków zgromadzonych na rachunku ulega zmianie dopiero w chwili spełnienia warunków zawieszających i w konsekwencji ich uwolnienia, a zatem w chwili, kiedy sprzedawca może uznać środki za faktycznie otrzymane do jego dyspozycji.

Zatem z uwagi na specyfikę funkcjonowania rachunku powierniczego – środków wpływających na rachunek powierniczy nie można zaliczyć do przedpłat, zaliczek, zadatków, rat wymienionych w art. 19a ust. 8 ustawy (z chwilą ich wpłacania posiadacz rachunku nie ma możliwości rozporządzania nimi), bowiem decydującym kryterium dla uznania wpłacanych kwot na rachunek powierniczy jest fakt, czy środki te zostały postawione do dyspozycji posiadacza rachunku, w ten sposób, że może on nimi swobodnie dysponować. Dopiero możliwość swobodnego dysponowania wpłaconymi środkami na rachunek powierniczy powoduje, że wpłacone kwoty uznaje się za zapłatę za wykonane świadczenie lub zaliczkę, przedpłatę.

Zawarcie Umowy Deweloperskiej spowoduje, że przekażą Państwo Opłatę Rezerwacyjną na mieszkaniowy Rachunek Powierniczy. Opłata Rezerwacyjna będzie zaliczana na poczet ceny nabycia praw wynikających z podpisanej Umowy Deweloperskiej. Należy zauważyć, że przekazanie na rachunek powierniczy Opłaty Rezerwacyjnej spowoduje, że nie będą mieli Państwo prawa do swobodnego rozporządzania tymi środkami. Z powyższego wynika, że nie nastąpi wówczas zmiana kwalifikacji wpłaconej Opłaty Rezerwacyjnej i nie wpłynie to na ziszczenie się warunków wskazanych w art. 19a ust. 8 ustawy. Zatem przekazanie Opłaty Rezerwacyjnej z Państwa Rachunku na Rachunek Powierniczy nie będzie powodować powstania obowiązku podatkowego.

Dopiero zwolnienie Opłaty Rezerwacyjnej z Rachunku Powierniczego spowoduje, że będą Państwo mieć prawo do rozporządzania tymi środkami. Wówczas Opłata Rezerwacyjna straci charakter kaucji. Możliwość swobodnego dysponowania przez Państwa tymi środkami spowoduje, że kwota Opłaty Rezerwacyjnej zostanie uznana za zapłatę, lub zaliczkę na poczet ceny za Lokal.

Zatem obowiązek podatkowy powstanie – zgodnie z art. 19a ust. 8 ustawy – w momencie zwolnienia Opłaty Rezerwacyjnej z Rachunku Powierniczego prowadzonego dla przedsięwzięcia deweloperskiego i będą Państwo mogli swobodnie dysponować tymi środkami.

Podsumowując, przekazanie Opłaty Rezerwacyjnej z Państwa rachunku na Rachunek Powierniczy prowadzony dla przedsięwzięcia deweloperskiego, w związku z zawarciem Umowy Deweloperskiej, nie powoduje/nie będzie powodować powstania obowiązku podatkowego. W przypadku środków zgromadzonych na Rachunku Powierniczym obowiązek podatkowy należy rozpoznać, stosownie do art. 19 ust. 8 ustawy, w momencie, w którym środki te zostaną zwolnione przez bank i będą Państwo mogli nimi swobodnie dysponować, przy założeniu jednak, że zostaną one przekazane przed przeniesieniem prawa do rozporządzania Lokalem jak właściciel.

W konsekwencji Państwa stanowisko w zakresie pytań oznaczonych we wniosku nr 2 i nr 3 jest prawidłowe.

Ponadto mają Państwo wątpliwości, czy zatrzymanie przez Państwa Opłaty Rezerwacyjnej, w związku z rezygnacją przez Rezerwującego z zawarcia Umowy Deweloperskiej lub Umowy Przedwstępnej, będzie skutkowało powstaniem obowiązku podatkowego w podatku od towarów i usług (pytanie oznaczone we wniosku nr 4).

Jak już wyżej wskazano, aby dana czynność (dostawa towarów czy też usługa) podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT musi istnieć bezpośredni związek o charakterze przyczynowym, pomiędzy świadczoną usługą (dostawą), a otrzymanym świadczeniem wzajemnym. Otrzymana zapłata powinna być konsekwencją wykonania świadczenia. Wynagrodzenie musi być należne za wykonanie tego świadczenia. Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Natomiast istotą odszkodowań nie jest płatność za świadczenie, lecz rekompensata za szkodę. W takim przypadku nie mamy do czynienia z transakcją ekwiwalentną – świadczenie w zamian za wynagrodzenie – co oznacza, że otrzymane odszkodowanie nie wiąże się z żadnym świadczeniem ze strony podatnika. Zapłata ta nie jest też związana ze zobowiązaniem się otrzymującego daną kwotę do wykonania czynności, powstrzymania się od dokonania czynności lub tolerowania czynności lub sytuacji.

Zatem, jeżeli płatność o charakterze odszkodowawczym nie ma bezpośredniego związku z żadną czynnością mającą charakter świadczenia, wówczas kwota wypłaconych odszkodowań nie mieści się w katalogu czynności wymienionych w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy i jako taka nie podlega opodatkowaniu tym podatkiem.

W świetle powyższego, ustalanie statusu Opłaty Rezerwacyjnej o charakterze odszkodowawczym, jako podlegającej bądź niepodlegającej opodatkowaniu VAT należy oceniać w kontekście związku z konkretnym świadczeniem. Należy jednocześnie wskazać, że nazwa zatrzymanej kwoty nie ma przesądzającego znaczenia dla określenia konsekwencji podatkowych tego zdarzenia. Istotnym jest natomiast, czy stanowi ono zapłatę za konkretne świadczenie, czy też jest odszkodowaniem w znaczeniu wyżej opisanym.

Z opisu sprawy wynika, że Opłata Rezerwacyjna nie będzie zwracana, jeśli z przyczyn leżących po stronie nabywcy (innych niż nie uzyskanie kredytu bankowego na sfinansowanie ceny lokalu) nie dojdzie do podpisania Umowy Deweloperskiej np. nabywca rozmyśli się i odmówi podpisania umowy z powodu zmiany planów. W przypadku Umowy Przedwstępnej Opłata Rezerwacyjna nie będzie zwracana, jeśli tak strony uzgodnią w treści Umowy Rezerwacyjnej. Umowa Rezerwacyjna poprzedzająca Umowę Przedwstępną nie podlega regulacji ustawy z 20 maja 2021 r. o ochronie praw nabywcy lokalu mieszkalnego lub domu jednorodzinnego oraz Deweloperskim Funduszu Gwarancyjnym (tekst jednolity: Dz. U. z 2021 r. poz. 1177), zatem strony mogą określić jej postanowienia na zasadzie swobody umów. Ponadto – jak wskazaliście Państwo w opisie sprawy – gdy umowa nie jest zawierana to zatrzymanie Opłaty Rezerwacyjnej ma charakter odszkodowawczy.

W tym przypadku, zatrzymanie Opłaty Rezerwacyjnej w przypadku nie zawarcia Umowy Deweloperskiej oraz w związku z rezygnacją przez Rezerwującego z zawarcia Umowy Przedwstępnej stanowi rekompensatę finansową dla Państwa, jako strony dotkniętej niewykonaniem Umowy Rezerwacyjnej i nie wiąże się ze spełnieniem świadczenia wzajemnego przez Rezerwującego. Zatem, Opłata Rezerwacyjna, pełniąca w tym przypadku funkcję odszkodowawczą (rekompensacyjną) za poniesione straty, nie będzie mieścić się w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu wymienionych w art. 5 ust. 1 ustawy i nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Tym samym zatrzymanie przez Państwa Opłaty Rezerwacyjnej w przypadku nie zawarcia Umowy Deweloperskiej z winy nabywcy oraz w związku z rezygnacją przez Rezerwującego z zawarcia Umowy Przedwstępnej nie będzie skutkowało u Wnioskodawcy powstaniem obowiązku podatkowego w podatku VAT.

Podsumowując, zatrzymanie przez Spółkę Opłaty Rezerwacyjnej w przypadku nie zawarcia Umowy Deweloperskiej z przyczyn leżących po stronie nabywcy (innych niż nie uzyskanie kredytu bankowego na sfinansowanie ceny lokalu) oraz w związku z rezygnacją przez Rezerwującego z zawarcia Umowy Przedwstępnej stanowi/będzie stanowić rekompensatę finansową dla Państwa, jako strony dotkniętej niewykonaniem Umowy Rezerwacyjnej nie podlega/nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, a w konsekwencji nie skutkuje/nie będzie skutkowało powstaniem obowiązku podatkowego w podatku od towarów i usług.

Tym samym stanowisko Państwa w zakresie pytania nr 4 oceniono jako prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy:

· stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia;

·zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem Państwa wniosku (pytań). Inne kwestie przedstawione w opisie stanu sprawy, które nie zostały objęte pytaniami nie mogą być rozpatrzone zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej, w myśl którego:

Zatem tut. Organ nie rozpatrzył kwestii, czy w przypadku podpisania Umowy Przedwstępnej Opłata Rezerwacyjna stanowi wynagrodzenie za jakiekolwiek świadczenie, i tym samym, czy w tym momencie nie podlega/nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy oraz czy w związku z tym powstanie obowiązek podatkowy.

Należy zauważyć, że zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Jednocześnie należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy co oznacza, że w przypadku gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 259; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).