Interpretacja indywidualna z dnia 18 maja 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0112-KDIL1-1.4012.48.2023.2.HW

Ustalenie, czy Vouchery X stanowią bony, o których mowa w art. 2 pkt 44 ustawy oraz momentu powstania obowiązku podatkowego w odniesieniu do Voucherów X

Interpretacja indywidualna

– stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług w zakresie ustalenia, czy Vouchery X stanowią bony, o których mowa w art. 2 pkt 44 ustawy oraz momentu powstania obowiązku podatkowego w odniesieniu do Voucherów X (pytanie oznaczone we wniosku nr 2) – jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

6 lutego 2023 r. wpłynął Państwa wniosek z 20 stycznia 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku od towarów i usług w zakresie ustalenia, czy Vouchery Y oraz Vouchery X stanowią bony, o których mowa w art. 2 pkt 44 ustawy oraz momentu powstania obowiązku podatkowego w związku z nabyciem Voucherów. Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej: „VAT”). Przedmiotem przeważającej działalności Spółki są:

·usługi związane z turystycznymi obiektami noclegowymi oraz miejscami krótkoterminowego zakwaterowania;

·usługi hotelowe.

Wnioskodawca jest m.in. właścicielem położonej na terytorium Polski (…) obiektów rekreacyjno-wypoczynkowych wraz z infrastrukturą towarzyszącą, w których świadczy wspomniane powyżej usługi. Usługi (w zależności od ich dostępności w poszczególnych ośrodkach wypoczynkowych) obejmują, w szczególności:

-wynajem domków i apartamentów o różnej konfiguracji i powierzchni;

-usługi gastronomiczne;

-oraz tzw. usługi dodatkowe.

Pojęcie usług dodatkowych jest zdefiniowane w regulaminie świadczenia usług. Co do zasady, są to usługi dostępne za dodatkową opłatą, które gość może zamówić przy składaniu rezerwacji lub w trakcie trwania pobytu, obejmujące przykładowo: wynajem miejsca parkingowego, wynajem rowerów, wynajem grilla, wynajem akcesoriów dziecięcych (łóżeczka, krzesełka, wanienki) oraz możliwość pobytu małych i średnich zwierząt domowych. Wykupienie usługi dodatkowej jest możliwe pod warunkiem, że wskazana usługa jest w danym momencie i w danym ośrodku dostępna.

Ponadto, podczas dokonywania rezerwacji do każdej rezerwacji pobytu kalkulowana jest opłata za usługę sprzątania. W chwili wymeldowania gościa poza opłatą za pobyt pobierane są również opłaty dodatkowe takie jak opłata za parking, posiadanie zwierząt, wynajem grilli, rowerów jak również opłaty eksploatacyjne/użytkowe, tj. opłata za zużycie wody i kanalizację w częściach wspólnych, opłata za zużycie energii elektrycznej w częściach wspólnych, które są naliczane w okresie pobytu gościa w wysokości określonej przez regulamin.

W celu zwiększenia sprzedaży Spółka emituje m.in.: (i) Vouchery Y; (ii) Vouchery X.

Szczegółowe zasady korzystania z tych voucherów określają odrębne regulaminy. Przy czym Spółka planuje wdrożyć nowe postanowienia do regulaminów, w ramach których zostanie doprecyzowany zakres świadczeń, z których może skorzystać posiadacz Vouchera Y lub Vouchera X.

Przedmiotem zapytania są wyłącznie Vouchery Y i Vouchery X zdefiniowane w regulaminach, które zaczną obowiązujących w trakcie roku 2023.

Ad 1)

Vouchery Y

Sprzedaż Voucherów Y będzie organizowana w obrębie firmy/związku zawodowego/stowarzyszenia/itp., jednak docelowo będą one sprzedawane bezpośrednio przez Wnioskodawcę pojedynczym i konkretnym osobom fizycznym (rzadziej podmiotom prowadzącym działalność gospodarczą).

Dystrybucja Voucherów Y będzie następować bezpośrednio przez Wnioskodawcę w formie udostępnienia kupującym linku do platformy zakupowej. Kupujący będą nabywać Vouchery Y samodzielnie poprzez dokonanie zakupu on-line i otrzymanie niepowtarzalnego kodu na wskazany podczas dokonywania zakupu adres e-mail.

Po uzyskaniu kodu na adres e-mail, klient będzie mógł zarezerwować pobyt w wybranym ośrodku w terminie do 2 lat od daty zakupu Vouchera Y. Odbiorcy kodu nie będzie przysługiwać prawo do rezygnacji z zakupu a co za tym idzie zwrotu środków poniesionych na zakup kodów.

Jeden Klient będzie mógł kupić dowolną ilość Voucherów Y (min. 1 sztuka). Jednostkowa cena za nabycie Voucherów Y nie będzie w żaden sposób uzależniona od ilości zakupionych Voucherów Y. Cena uzależniona będzie jedynie od rodzaju zakupionych Voucherów Y (np. voucher na rezerwację domku nad morzem/w górach lub apartamentu nad morzem).

W momencie zakupu kilku Voucherów Y, wpłacona kwota będzie dzielona na pakiety pobytowe uzależnione od rodzaju pobytu/lokalu. Przyjęta wpłata będzie rozbijana równo między ilość zakupionych kodów pakietowych konkretnego typu. W momencie dokonywania rezerwacji z wykorzystaniem konkretnego kodu, będzie dokonywane przeniesienie w systemie wartości Vouchera Y do założonej rezerwacji.

Zgodnie z założeniami nowego modelu, Voucher Z (rodzaj Vouchera Y) będzie uprawniać jego posiadacza, do:

-jednej rezerwacji pobytu trwającego do sześciu dób hotelowych na terenie wybranego ośrodka prowadzonego przez Wnioskodawcę w nadmorskich miejscowościach i/lub,

-przelotu widokowego helikopterem, zgodnie z zasadami określonymi w odrębnym regulaminie i/lub,

-rozliczenia obciążenia za usługi dodatkowe (wymienione na wstępie opisu zdarzenia przyszłego) i ulepszenia, w tym: usługi sprzątania, opłaty użytkowe, parking, dostarczenie ręczników itp.

Z kolei Voucher A (rodzaj Vouchera Y) będzie uprawniać jego posiadacza, do:

-jednej rezerwacji pobytu trwającego do sześciu dób hotelowych np. na terenie ośrodka w (…) i/lub,

-rozliczenia obciążenia za usługi dodatkowe (wymienione na wstępie opisu zdarzenia przyszłego) i ulepszenia, w tym: usługi sprzątania, opłaty użytkowe, parking, dostarczenie ręczników itp.

Usługi objęte Voucherami Y będą sprzedawane i realizowane przez Wnioskodawcę (co będzie wynikać wprost z regulaminu korzystania z Voucherów Y).

Spółka na moment sprzedaży Vouchera Y nie będzie miała możliwości ustalenia z jakiego zakresu usług poza usługą zakwaterowania będzie korzystał faktycznie klient. W szczególności, Spółka nie będzie wiedziała, jaką stawką VAT będą opodatkowane usługi z których skorzysta posiadacz danego Vouchera Y, ponieważ, co do zasady, usługi zakwaterowania podlegają opodatkowaniu VAT w stawce 8%, podczas gdy pozostałe świadczenia (w tym usługi dodatkowe) – podlegają opodatkowaniu VAT w stawce podstawowej (obecnie – 23%).

W konsekwencji, dopiero przy wymeldowaniu danego gościa będzie następować końcowe rozliczenie pobytu, w szczególności usług dodatkowych, według odpowiednich stawek VAT.

Ad 2)

Vouchery X

Voucher X będzie emitowany przez Wnioskodawcę i oferowany klientom poprzez platformę zakupową. Do wyboru klientów będą 4 rodzaje określone kwotowo: (…) (brutto). Zgodnie z komunikacją marketingową, kwota wpłacona przez klienta zostanie podwojona, co w praktyce oznacza udzielenie klientowi 50% rabatu na świadczenia objęte Voucherem X (np. klient wpłacił (…) zł, co oznacza, że do wykorzystania ma kwotę w wysokości (...) zł a w praktyce otrzymuje rabat 50% na usługi astronomiczne).

Voucher X będzie mógł zostać wykorzystany przez jego posiadacza w ramach oferty gastronomicznej w punktach gastronomii zlokalizowanych na terenie wybranego ośrodka tj. restauracja, kawiarnia, bistro, beach bar, słodki kącik gastronomiczne. Dostępna oferta gastronomiczna Spółki jest opodatkowana różnymi stawkami VAT (tj. 5%, 8% lub 23%). W praktyce, posiadacz Vouchera X, będzie dokonywać zakupu za określoną kwotę, a następnie, co do zasady, będzie mógł dowolnie korzystać z oferty gastronomicznej, do momentu wykorzystania wartości danego Vouchera (klient będzie mógł wykorzystać Voucher X w terminie jego ważności wielokrotnie podczas kolejnych pobytów, aż do momentu wyczerpania środków do zera). Oznacza to, że dopiero w momencie rozliczenia pobytu klienta będzie wiadomo, jakie usługi gastronomiczne zostały zakupione w ramach danego Vouchera.

Spółka zaznacza, że nie będzie możliwe jednostronne anulowanie, rezygnacja z wykupionego Vouchera czy zwrot wpłaconych środków lub zamiana uprawnień wynikających z Vouchera na kwotę pieniężną.

Uzupełnienie oraz doprecyzowanie opisu sprawy

1.W odpowiedzi na pytanie o treści: „Czy w momencie emisji Voucherów Y znana będzie kwota należnego podatku VAT z tytułu świadczenia usług związanych z realizacją ww. Voucherów? wskazaliście Państwo, że: „W momencie emisji Voucherów Y nie będzie znana kwota należnego podatku VAT z tytułu świadczenia usług związanych z realizacją ww. Voucherów. Posiadacz Vouchera może go bowiem użyć jako zapłaty za świadczenia podlegające opodatkowaniu VAT w różnych stawkach (szczegóły poniżej)”.

2.Z kolei na pytanie o treści: „Czy ze sprzedawanych Voucherów w jakikolwiek sposób będzie wynikać, jakie usługi są oferowane klientom przy ich wykorzystaniu? Odpowiedzieliście Państwo, że: „Świadczenia oferowane klientom korzystającym z Voucherów są opisane w regulaminie korzystania z Voucherów. Posiadacz Vouchera otrzymuje informację, że może wymienić go na opłacenie usługi pobytowej i usług dodatkowych, jednocześnie w trakcie pobytu klient ma również dostęp do pakietu usług (poza samym pobytem), z których może skorzystać według swojego uznania (i opłacić posiadanym Voucherem)”.

3.Natomiast w odpowiedzi na pytanie: „Czy w momencie emisji Voucherów będzie wiadomo, na jaką usługę/jakie usługi, i jak opodatkowaną/opodatkowane zostaną one wymienione?” wskazaliście Państwo, że: „Nie. Jak opisano we wniosku Klient oprócz obowiązkowej usługi pobytowej, może wybrać i opłacić Voucherem również pozostałe usługi dostępne w ofercie ośrodków. Dlatego w momencie emisji Voucherów nie jest wiadome na jaką usługę/usługi, i w jakiej stawce zostanie wykorzystany dany Voucher”.

4.Na pytanie o treści: „Czy w odniesieniu do sprzedawanych Voucherów Y na konkretną wartość, z tego dokumentu lub innej dokumentacji powiązanej z tą transakcją będzie wynikał katalog dostępnych usług? Należy wskazać jakiej” odpowiedzieliście Państwo, że: „Katalog dostępnych usług wynika z Regulaminu Voucherów Y, który jest dostępny na stronie internetowej www (….)”.

5.Z kolei w odpowiedzi na prośbę: „Należy wskazać jakie konkretne usługi będą mogły zostać nabyte w ramach realizacji Voucherów Y (wynikające z ww. dokumentów). Należy je wszystkie wymienić bez wskazywania – jak to uczyniono w opisie sprawy „itp.”” wskazaliście Państwo, że: „Zgodnie z par. 1 ust. 1 Regulaminu Voucherów Y: „W ramach pobytu Voucher może zostać wykorzystany przez Odbiorcę również do zapłaty za Usługi Dodatkowe w rozumieniu Regulaminu (…)”.

Przy czym w myśl par. 3 ust. 13 tego regulaminu:

„Voucher nie może zostać wykorzystany do zapłaty za Przygotowanie lokalu oraz opłatę za media. Płatność za Usługi dodatkowe i ulepszenia zgodnie z definicją Vouchera oraz z uwzględnieniem niniejszego ustępu jest możliwa wyłącznie po uprzednim opłaceniu pobytu na podstawie tego Vouchera”.

Katalog usług, które będą mogły zostać nabyte w ramach realizacji Voucherów Y został zaprezentowany na stronie internetowej www (...). Są to następujące usługi:

-automaty;

-dziecko pod opieką Animatora;

-wynajem ekspresu do kawy;

-gastronomia (bar, bistro, restauracja);

-kapsułka do ekspresu;

-kapsułki do prania;

-kosmetyki VIP w łazience;

-masaż;

-ogródek;

-opaska VIP na rękę;

-opłata eksploatacyjna;

-parking;

-pobyt;

-pobyt zwierzęta;

-późniejsze wymeldowanie;

-pralnia;

-salon (…) (15 min);

-sprzątanie domku;

-warsztaty kulinarne dla dzieci;

-wcześniejsze zameldowanie;

-wstęp bez rezerwacji;

-wstęp na zjeżdżalnie – 4 sesje;

-wybór lokalu podczas rezerwacji;

-wydłużenie pobytu do godziny 20;

-wynajem (…);

-wynajem konsoli (…);

-wynajem mikrofalówki;

-wynajem wózków;

-wynajem zegarka;

-wynajem żagla tarasowego;

-wynajęcie grilla elektrycznego;

-wynajęcie kompletu ręczników;

-wynajęcie krzesełka dziecięcego;

-wynajęcie łóżeczka dziecięcego;

-wynajęcie wanienki;

-wypożyczenie kabla hdmi;

-wypożyczenie roweru;

-wypożyczenie sanek;

-wypożyczenie zegarka GPS;

-zabawki.

Zaznaczamy, że nie jest możliwe wskazanie, jakie konkretnie usługi zostaną nabyte w ramach realizacji Vouchera, gdyż stanowi on dokument płatności za część faktury (nie jest możliwe przypisanie usług). Dodatkowo, w związku z koniecznością dostosowywania oferty Spółki do potrzeb jej klientów lista dodatkowych usług/świadczeń może się zmieniać (jednocześnie główne obszary tj. usługa pobytu, dodatkowa astronomia, opłaty dodatkowe pozostaną w ofercie)”.

6.Na pytanie o treści: „Jakimi stawkami będą opodatkowane poszczególne ww. usługi? Należy wskazać odrębnie dla każdego rodzaju usługi (w tym usług dodatkowych) z podaniem ich nazwy”, wskazali Państwo:

7.Z kolei na pytanie: „Czy z Voucherów Y lub innych dokumentów powiązanych z ww. Voucherami będzie wynikać, że obowiązkowo będzie z nich realizowana rezerwacja pobytu?

W opisie sprawy są nieścisłości, gdyż wskazaliście Państwo, że:

„Zgodnie z założeniami nowego modelu, Voucher Z (rodzaj Vouchera Y) będzie uprawniać jego posiadacza, do: jednej rezerwacji pobytu trwającego do sześciu dób hotelowych na terenie wybranego ośrodka prowadzonego przez Wnioskodawcę w nadmorskich miejscowościach i/lub, (...)

Z kolei Voucher A (rodzaj Vouchera Y) będzie uprawniać jego posiadacza, do: jednej rezerwacji pobytu trwającego do sześciu dób hotelowych np. na terenie ośrodka w (…) i/lub, (...)”

Natomiast w dalszej części opisu sprawy wskazaliście Państwo, że: „Spółka na moment sprzedaży Vouchera Y nie będzie miała możliwości ustalenia z jakiego zakresu usług poza usługą zakwaterowania będzie korzystał faktycznie klient”,

odpowiedzieliście Państwo, że: „Rodzaj Vouchera Y nawiązuje do lokalizacji Ośrodka (....). Przy czym zarówno Voucher Z, jak i Voucher A przeznaczone są na pobyt i pozostałe usługi, wymienione w odpowiedzi na pytanie nr 5. Usługą, którą klienci najczęściej opłacają Voucherem to usługa pobytu. Wynika to z faktu, że Voucher realizowany jest w danym Ośrodku, tzn. bez przyjazdu i zameldowania klienta w Ośrodku, nie ma możliwości realizacji Vouchera. Jednocześnie, już w Ośrodku, posiadacz Vouchera może wykorzystać go do opłacenia zarówno usługi pobytu oraz szerokiej oferty usług i świadczeń dostępnych w danym Ośrodku. Co więcej, w okresie promocji, klient może przyjechać do Ośrodka i zrealizować jeden Voucher na pobyt, podczas gdy kolejny Voucher pozwoli na wykupienie dodatkowych usług (np. pakiet VIP)”.

8.Natomiast w odpowiedzi na pytanie o treści: „Czy Vouchery będą określone kwotowo? Jeśli tak, to jakie będą miały wartości, i kto o nich będą decydować Państwo, czy Klient?” wskazaliście Państwo, że: „Vouchery mają konkretną cenę ustaloną z góry w zależności od „koloru” zakupionego Pakietu. Wartość Voucherów została ustalona przez Spółkę (…)

9.W odpowiedzi na pytanie: „Jak skalkulowana będzie cena Vouchera Y? Należy szczegółowo opisać od czego będzie uzależniona cena konkretnego Vouchera Y” poinformowaliście Państwo, że: „Ceny Vouchera Y wynikają z aktualnej oferty, są stałe i z góry ustalone. W ofercie Spółki znajdują się różne „kolory” dostępnych pakietów voucherowych uzależnione od terminów ich wykorzystania. Przykładowo Vouchery brązowe dają możliwość odbycia pobytu w niskim sezonie a Vouchery złote również w wysokim sezonie. Oznacza to, że cena Vouchera Y jest uzależniona w szczególności od sezonu (wysoki czy niski), czasu planowanej rezerwacji, okresu ważności Vouchera, zakwaterowania (domek/apartament), przewidywanych kosztów związanych z utrzymaniem Ośrodka, szacowanych kosztach po stronie Spółki itp.”.

10.Z kolei na pytanie: „Czy możliwe będzie pokrycie całości kosztów pobytu na terenie wybranego ośrodka prowadzonego przez Wnioskodawcę (wraz z usługami dodatkowymi) w ramach danego Vouchera Y? Jeśli nie, to w jaki sposób (na jakich zasadach) kwoty z Vouchera Y będą przypisane do danej usługi?” odpowiedzieliście Państwo, że: „Zgodnie z polityką Spółki Voucher jest traktowany jako środek płatności za usługi wykonane na rzecz danego klienta. W zależności od konkretnego przypadku, Voucher może być:

-wykorzystany na pobyt w Ośrodku (klient nie będzie korzystał z żadnych dodatkowych świadczeń, albo będzie z nich korzystał i opłaci je nie korzystając z Vouchera), w takim przypadku Spółka efektywnie zaakceptuje Voucher jako całość/część zapłaty za jedno świadczenie opodatkowane 8% VAT;

-wykorzystany na pobyt i usługi dodatkowe, w takim przypadku Spółka efektywnie zaakceptuje voucher jako całość/część zapłaty za więcej niż jedno świadczenie, opodatkowane według jednej albo różnych stawek VAT.

Jeżeli klient Spółki przy użyciu Vouchera opłaci jedynie część ceny za pobyt i usługi dodatkowe, Spółka ma zamiar przyporządkowywać wartość Vouchera proporcjonalnie do wartości netto poszczególnych usług świadczonych dla Klienta.

Oznacza to, że w momencie emisji Vouchera, Spółka nie ma możliwości określenia czy dany Voucher zostanie wykorzystany i w jakim zakresie. Oznacza to też, że w praktyce nie ma możliwości przypisania konkretnych usług do Vouchera Y.

W tym kontekście warto również zaznaczyć, że w okresie promocji, Spółka motywuje klientów do wykorzystywania kilku Voucherów podczas jednego pobytu. Przykładowo w ramach promocji, Klient wykorzystując dwa Vouchery może podnieść standard usługi pobytowej (zamieniając apartament na domek), lub wykorzystać dodatkowe Vouchery na skorzystanie z promocji cenowej na usługi dodatkowe (np. przelot helikopterem). Tym samym może mieć miejsce sytuacja, w której podczas jednego pobytu Voucher zostanie wykorzystany na usługę pobytu a kolejny Voucher wyłącznie na usługi pozostałe”.

11.Natomiast w odpowiedzi na pytanie o treści: „W jaki sposób kalkulowana będzie kwota dotycząca rezerwacji pobytu oraz jakich usług ona będzie dotyczyć? Należy również wskazać jaki procent całkowitej ceny ww. usług będzie stanowić, oraz czy po jej dokonaniu pozostaną jeszcze środki do wykorzystania na inne usługi? Jeśli tak, to na jakie usługi?” wskazaliście Państwo, że: „Kwota dotycząca rezerwacji pobytu obejmuje co najmniej nocleg oraz pozostałe usługi, wymienione w odpowiedzi na pytanie nr 5. W trakcie rezerwacji klient dokonuje najpierw wyboru ośrodka i terminu pobytu a następnie ma możliwość wybrania ulepszeń z oferty Spółki. Kwota dotycząca rezerwacji pobytu obejmuje wówczas łącznie usługę pobytu i wybrane przez klienta na wstępie ulepszenia oraz koszt przygotowania domku/lokalu. Przy czym wyboru pozostałych usług klient może dokonać także w trakcie pobytu. Nie jest możliwe ustalenie na dzień rezerwacji, jakie środki (tj. wartość nominalna Vouchera) ostatecznie pozostaną do wykorzystania na inne usługi niż pobyt (mogą mieć miejsce sytuacje, że po dokonaniu rezerwacji pobytu klient ostatecznie skróci swój pobyt). Według najlepszej wiedzy Spółki, pozostałe usługi nabywane przez klientów w trakcie pobytu stanowią ok. 35% wartości noclegu”.

12.Z kolei na pytanie: „Jakimi stawkami będą opodatkowane usługi, których dotyczy rezerwacja pobytu?” odpowiedzieliście Państwo, że: „Jak wskazano powyżej, usługi, których dotyczy rezerwacja pobytu będą opodatkowane stawkami VAT 5%, 8% i 23%”.

13.W odpowiedzi na pytanie: „Czy w momencie rezerwacji pobytu znana będzie kwota należnego podatku VAT z tytułu świadczenia usług związanych z realizacją ww. Voucherów w tej części, tj. w części dotyczącej należności z tytułu rezerwacji pobytu?” wskazaliście Państwo, że: „Szacunkowa kwota należna z tytułu pobytu jest kalkulowana w momencie założenia rezerwacji, jednakże składa się ona tylko z usług, które klient zarezerwował w momencie zakładania rezerwacji. Przez cały okres trwania pobytu klient ma prawo rozszerzania katalogu usług, co oznacza, że końcowy koszt pobytu jest znany dopiero w momencie wyjazdu klienta. Oznacza to, że w momencie rezerwacji pobytu nie będzie znana kwota należnego podatku VAT z tytułu świadczenia usług związanych z realizacją Voucherów w części dotyczącej należności z tytułu rezerwacji pobytu”.

14.Natomiast na pytanie: „Czy będzie znana jest liczba dób pobytu przy rezerwacji pobytu?” odpowiedzieliście Państwo, że: „Pobyt można zarezerwować maksymalnie na 6 dób, minimalnie na 2 doby”.

15.Z kolei w odpowiedzi na pytanie: „Czy po dokonaniu ww. rezerwacji będzie można zmienić ilość dób pobytu?” wskazaliście Państwo, że: „Tak, po dokonaniu rezerwacji klient ma możliwość skrócenia pobytu.

Pytanie

Czy Vouchery X będą stanowiły bon różnego przeznaczenia, o którym mowa w art. 2 pkt 44 Ustawy o VAT, co oznacza, że opodatkowanie w VAT z tego tytułu powstanie w momencie faktycznego świadczenia usług/dostarczenia towarów w zamian za bon, a nie w momencie odpłatnego przekazania Vouchera X klientowi? (pytanie oznaczone we wniosku nr 2)

Państwa stanowisko w sprawie

W ocenie Wnioskodawcy, Klientom Vouchery X będą stanowiły bon różnego przeznaczenia, o którym mowa w art. 2 pkt 44 Ustawy o VAT, co oznacza, że opodatkowanie w VAT z tego tytułu powstaje w momencie faktycznego świadczenia usług i dostawy towarów w zamian za Voucher X.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy wspólne do pytania nr 1) i 2)

Definicja bonów

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu VAT podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (por. art. 7 ust. 1 ustawy o VAT).

W myśl art. 2 pkt 41 ustawy o VAT, ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o bonie – rozumie się przez to instrument, z którym wiąże się obowiązek jego przyjęcia jako wynagrodzenia lub części wynagrodzenia za dostawę towarów lub świadczenie usług, w przypadku którego towary, które mają zostać dostarczone, lub usługi, które mają zostać wykonane, lub tożsamość potencjalnych dostawców lub usługodawców są wskazane w samym instrumencie lub określone w powiązanej dokumentacji, w tym w warunkach wykorzystania tego instrumentu.

Przy czym zgodnie z uzasadnieniem do projektu regulacji dotyczących bonów (tj. projekt ustawy – o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług, Druk nr 2904 z 9 października 2018 r., wdrażający dyrektywę Rady (UE) 2016/1065; dalej: „Uzasadnienie do projektu”): „Bon może mieć formę materialną lub elektroniczną (...) przykładem formy elektronicznej bonu może być odbierany drogą elektroniczną kod kreskowy, który zobowiązuje dostawcę określonych towarów lub usług do dostarczenia towarów lub usług posiadaczowi bonu za jego okazaniem”.

Ustawodawca zdefiniował również pojęcie „emisji bonu” (zgodnie z art. 2 pkt 42 ustawy o VAT jest to pierwsze wprowadzenie bonu do obrotu), jak również „transferu bonu” (jest to w myśl art. 2 pkt 45 ustawy, emisja bonu oraz każde przekazanie tego bonu po jego emisji).

Ustawa o VAT rozróżnia dwa rodzaje bonów:

• bony jednego przeznaczenia – tzw. bony SPV i

• bony różnego przeznaczenia – tzw. bony MPV.

W celu oceny charakteru danego Voucherów będących przedmiotem rozpatrywanego wniosku, konieczna jest analiza obu rodzajów bonów.

Definicja bonu jednego przeznaczenia (bon SPV)

Stosownie do regulacji art. 2 pkt 43 ustawy o VAT, ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o bonie jednego przeznaczenia – rozumie się przez to bon, w przypadku którego miejsce dostawy towarów lub świadczenia usług, których bon dotyczy, oraz kwota należnego podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze z tytułu dostawy tych towarów lub świadczenia tych usług są znane w chwili emisji tego bonu. Przy czym przez emisję bonu ustawodawca rozumie pierwsze wprowadzenie bonu do obrotu (art. 2 pkt 42 ustawy o VAT).

Odnosząc się do bonów SPV, w Uzasadnieniu do projektu wskazano, że:

„Generalnie, jeżeli w momencie emisji bonu jest znane miejsce opodatkowania dostawy towarów/świadczenia usług, których bon dotyczy, oraz kwota VAT z tytułu nabycia tych towarów/usług, mamy do czynienia z bonem SPV, (...). Często będą to bony związane z jednym konkretnym świadczeniem. Mogą wystąpić przypadki, gdy bon jednego przeznaczenia może zostać wykorzystany na więcej niż jedno świadczenie. Możliwa jest sytuacja, w której bon może zostać wymieniony w określonej sieci handlowej na terenie Polski na określone towary lub usługi, przy czym wiadomo, że są to wyłącznie towary/usługi opodatkowane określoną stawką podatku (np. stawką podstawową). Wówczas taki bon jest bonem SPV, bowiem w momencie emisji można określić sposób jego opodatkowania VAT (tj. miejsce dostawy towarów/świadczenia usług oraz kwotę podatku należnego).

W konsekwencji, przez bon jednego przeznaczenia rozumie się na gruncie Ustawy o VAT bon, dla którego znane są z góry (tj. w chwili jego emisji) elementy przesądzające o sposobie opodatkowania dostawy towarów lub świadczenia usług, których bon dotyczy, tj. miejsce dostawy towarów/świadczenia usług i kwota należnego podatku.

Definicja bonu różnego przeznaczenia (MPV)

Bon różnego przeznaczenia został zdefiniowany jako bon inny niż bon jednego przeznaczenia (por. art. 2 pkt 44 ustawy o VAT).

Zgodnie z Uzasadnieniem do Projektu:

„W przypadku braku spełnienia choćby jednego z warunków charakteryzujących bon SPV, taki bon (...) będzie uznany za bon MPV, którego przekazanie nie będzie rodziło skutków dla VAT. Przy emisji lub sprzedaży bonów MPV nie wiadomo jeszcze, jakie będzie opodatkowanie podatkiem VAT dostawy towarów lub świadczenia usługi, na które bon zostanie wykorzystany. Może tak być, ponieważ miejsce dostawy towarów lub świadczenia usług nie jest jeszcze znane lub ponieważ nie wiadomo jeszcze, jaka jest wysokość podatku VAT należnego od dostarczonych towarów lub usług”.

Bonem różnego przeznaczenia będzie zatem taki bon, dla którego nie są znane z góry (tj. w chwili jego emisji) elementy przesądzające o sposobie opodatkowania dostawy towarów lub świadczenia usług, których bon dotyczy, tj. miejsce dostawy towarów/świadczenia usług i kwota należnego podatku. Przykładowo bonem MPV będzie bon, który np. uprawnia do zakupu różnych towarów i usług oferowanych przez dostawcę/usługodawcę, które opodatkowane są różnymi stawkami VAT.

Zasady opodatkowania transferu bonów

Zasady dotyczące opodatkowania VAT transferu bonów jednego przeznaczenia (SPV) i bonów różnego przeznaczenia (MPV) zostały uregulowane w dziale II rozdziału 2a ustawy o VAT „Opodatkowanie w przypadku stosowania bonów”.

W świetle art. 8a ust. 1 ustawy o VAT, transfer bonu jednego przeznaczenia dokonany przez podatnika działającego we własnym imieniu uznaje się za dostawę towarów lub świadczenie usług, których ten bon dotyczy.

Zgodnie natomiast z art. 8a ust. 2 ustawy o VAT, faktycznego przekazania towarów lub faktycznego świadczenia usług w zamian za bon jednego przeznaczenia przyjmowany przez dostawcę lub usługodawcę jako wynagrodzenie lub część wynagrodzenia nie uznaje się za niezależną transakcję w części, w której wynagrodzenie stanowił bon.

Z kolei stosowanie do art. 8b ust. 1 ustawy o VAT, faktyczne przekazanie towarów lub faktyczne świadczenie usług dokonane w zamian za bon różnego przeznaczenia przyjmowany przez dostawcę lub usługodawcę jako wynagrodzenie lub część wynagrodzenia podlega opodatkowaniu podatkiem. Nie podlega opodatkowaniu podatkiem wcześniejszy transfer bonu różnego przeznaczenia.

Odnosząc się do powyższego, w Uzasadnieniu do projektu wskazano, iż:

„W przypadku bonów różnego przeznaczenia konieczne jest doprecyzowanie, że VAT powinien zostać pobrany, gdy zostaną dostarczone towary lub wykonane usługi, których dany bon dotyczy. W tym kontekście ewentualny wcześniejszy transfer bonów różnego przeznaczenia nie powinien podlegać VAT.

W związku z tym w projektowanym art. 8b ust. 1 ustawy o VAT wskazano, że faktyczne przekazanie towarów lub faktyczne świadczenie usług dokonane w zamian za bon różnego przeznaczenia przyjmowany przez dostawcę lub usługodawcę jako wynagrodzenie lub część wynagrodzenia podlega opodatkowaniu podatkiem VAT. Nie podlega natomiast opodatkowaniu podatkiem VAT wcześniejszy transfer tego bonu”.

Oznacza to, że opodatkowanie VAT w przypadku bonów MPV będzie miało miejsce dopiero w momencie zakończenia realizacji świadczenia, na które taki bon został wymieniony.

Instrumenty niebędące bonami w rozumieniu ustawy o VAT

Jednocześnie w Uzasadnieniu do projektu wskazano, że:

„(...) nowe zasady dotyczą wyłącznie bonów, które można wymienić na towary lub usługi. Zasadom tym nie powinny podlegać zatem instrumenty uprawniające posiadacza do zniżki przy zakupie towarów lub usług, ale nieuprawniające do otrzymania takich towarów lub usług. A zatem definicja ta nie obejmuje kuponów zniżkowych czy rabatowych, które uprawniają do np. 10% zniżki przy zakupie towarów lub usług, jednakże same w sobie nie dają prawa do uzyskania towarów lub usług. Innym przykładem może być karta rabatowa, którą można zakupić za określoną kwotę (np. 100 zł) i która przez określony czas daje prawo do zniżki od ceny zakupu określonych towarów lub usług. Takie zniżki nie stanowią części świadczenia wzajemnego za określone towary lub usługi, dają jedynie prawo do wykonania świadczenia w niższej kwocie”.

Oznacza to, że bonami nie będą instrumenty, które uprawniają jedynie do zniżki od ceny towarów/usługi a same w sobie nie dają prawa do uzyskania tych towarów czy usług (np. kupony zniżkowe, kupony/kody rabatowe).

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy do pytania nr 2)

Odnosząc przywołane na wstępie regulacje prawne do zdarzenia przyszłego w Spółce, w ocenie Wnioskodawcy, odpłatnie przekazywane klientom Vouchery X będą stanowiły bon różnego przeznaczenia, o którym mowa w art. 2 pkt 44 Ustawy o VAT co oznacza, że opodatkowanie VAT z tego tytułu powstanie w momencie faktycznego świadczenia usług/dostawy towarów w zamian za Voucher X.

W pierwszej kolejności należy zauważyć, że dany instrument można na gruncie Ustawy o VAT uznać za bon różnego przeznaczenia, jeśli:

-będzie spełniał przesłanki do uznania za bon w rozumieniu art. 2 pkt 42 Ustawy o VAT,

-i jednocześnie nie będzie spełniał przesłanek do uznania za bon jednego przeznaczenia na podstawie art. 2 pkt 43 ustawy o VAT.

Odnosząc się do przywołanej na wstępie definicji bonu, należy zauważyć, że ustawodawca w Uzasadnieniu do projektu zauważył podobieństwo niektórych bonów do instrumentów płatniczych:

„Bony w praktyce będą nabierać coraz więcej cech, które charakteryzują instrumenty płatnicze. Przy tego typu instrumentach należy indywidualnie sprawdzać, czy spełniona zostaje definicja bonu. O ile płatności, przy których skorzystać można z takiego instrumentu, dotyczą ograniczonej liczby oznaczonych co do nazwy towarów lub usług lub gdy tożsamość potencjalnych oferentów dostaw towarów lub usług jest znana z góry, wówczas taki instrument zachowuje swój charakter bonu. Jeżeli jednak za pomocą tego instrumentu można zapłacić co do zasady za wszystkie towary lub usługi od każdego dostawcy, wówczas nie zostanie spełniona już definicja bonu (przykładem może być karta kredytowa wydana przez dom handlowy)”.

Podobnie Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji z 25 listopada 2022 r., nr 0112- KDIL1-2.4012.487.2022.1.SN, wyjaśnił, że:

„Aby jasno określić, co stanowi bon na towary lub usługi do celów VAT oraz odróżnić bony od instrumentów płatniczych, konieczne jest zdefiniowanie bonów, określając ich istotne cechy, w szczególności charakter uprawnienia, które wiąże się z danym bonem oraz obowiązek przyjęcia go jako wynagrodzenia za dostawę towarów lub świadczenie usług. (...)

(...) należy stwierdzić, że dany instrument zachowuje swój charakter bonu o ile płatności, przy których skorzystać można z takiego instrumentu, dotyczą ograniczonej liczby oznaczonych co do nazwy towarów lub usług lub gdy tożsamość potencjalnych oferentów dostaw towarów lub usług jest z góry znana.

Bon powinien ściśle wiązać się z dostawą towarów lub usług i ma zazwyczaj określony cel handlowy lub promocyjny, tj. stymulowanie sprzedaży określonych towarów lub usług i/lub ułatwianie płatności za takie towary lub usługi”.

Oznacza to, że bonem w rozumieniu Ustawy o VAT jest także instrument podobny do instrumentu płatniczego, którym można regulować zapłatę za konkretne towary i usługi ściśle określonym dostawcom.

W ocenie Wnioskodawcy, taki charakter będą miały Vouchery X będące przedmiotem złożonego wniosku. Działanie Vouchera X może zasadniczo przypominać instrument płatniczy, gdyż wartość vouchera będzie zmniejszać się po każdym wykorzystaniu Vouchera X. Klient będzie zasilać Voucher X wybraną przez siebie kwotą a następnie będzie miał możliwość wykorzystania zgromadzonych na nim środków na ofertę gastronomiczną Wnioskodawcy dostępną w ośrodkach podczas pobytu. Przy czym nie będzie możliwe zapłacenie Voucherem X za jakiekolwiek towary lub usługi od każdego dostawcy (możliwość zapłaty Voucherem X będzie ograniczona tylko do oferty gastronomicznej Spółki). W świetle powyższego, Vouchery X będą bonami w rozumieniu Ustawy o VAT.

Stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym tego typu instrumenty należy traktować na gruncie VAT jak bony potwierdził Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji z 10 czerwca 2021 r., nr 0111-KDIB3-1.4012.210.2021.1.IK, stwierdzając m.in., że:

„(...) Foodkarta jest przyjmowana jako wynagrodzenie za realizowaną przez Wnioskodawcę dostawę towarów lub usługę (a w przypadku zbyt małej ilości środków na Foodkarcie – część wynagrodzenia) oraz z uwagi na fakt, iż Foodkarta akceptowana jest przez Wnioskodawcę w prowadzonych przez niego restauracjach, nie ulega wątpliwości, iż Karta ta wskazuje na tożsamość przyszłego dostawcy/usługodawcy jak i zakres świadczeń, które mogą być realizowane w oparciu o tę kartę.

Tym samym w przypadku Wariantu 1, wydawane przez Wnioskodawcę przedpłacalne Foodkarty spełniają obie przesłanki określone w art. 2 pkt 41 ustawy o VAT, co oznacza, że należy uznać je za bony w rozumieniu ustawy o VAT”.

Uznanie za bon instrumentów uprawniających nie tylko do zniżki, ale i wymiany na towary i usługi znajduje potwierdzenie w przywołanej powyżej interpretacji indywidualnej dotyczącej Foodkart. Należy zauważyć, że Organ uznał Foodkarty w wariancie 1 za bony, choć zgodnie z przedstawionym we wniosku przez podatnika stanem faktycznym kwota dostępna na Foodkarcie była powiększana o kwotę przyznanego rabatu.

Podsumowując, w ocenie Wnioskodawcy, Vouchery X będą bonami w rozumieniu Ustawy o VAT.

W ocenie Wnioskodawcy, Vouchery X nie będą mogły być jednak uznane za bon jednego przeznaczenia w świetle art. 2 pkt 43 ustawy o VAT. Jak już wskazano na wstępie, aby dany bon mógł zostać uznany za bon jednego przeznaczenia, muszą zostać spełnione łącznie następujące przesłanki:

-w chwili jego emisji znane musi być miejsce dostawy towarów lub świadczenia usług, których ten bon dotyczy,

-w chwili jego emisji znana musi być kwota należnego podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze z tytułu dostawy tych towarów lub świadczenia tych usług.

O ile w chwili emisji Voucherów X znane będzie miejsce świadczenia usług, których ten bon dotyczy (będzie to Polska, gdzie zlokalizowane są punkty gastronomiczne w ośrodkach należących do Spółki), nie będzie jednak spełniona druga przesłanka, tj. w chwili emisji nie będzie znana kwota należnego podatku z tytułu świadczenia przez Spółkę usług gastronomicznych lub/i dokonywania dostawy towarów.

Na dzień emisji bonu nie będzie możliwe ustalenie przez Spółkę z jakiej oferty klient faktycznie będzie korzystał. Ponadto, oferta gastronomiczna Wnioskodawcy jest opodatkowana różnymi stawkami VAT np. 5%, 8% czy VAT 23%. Tym samym Vouchery X nie będą spełniały, w ocenie Wnioskodawcy, definicji bonu jednego przeznaczenia (bonu SPV), ponieważ na dzień emisji nie będzie możliwe określenie kwoty VAT należnego z tytułu dostawy towarów i świadczenia usług.

Oznacza to, że Vouchery X powinny być rozpatrywane w myśl art. 2 pkt 44 ustawy o VAT, jako bony różnego przeznaczenia (bony MPV). Podatek VAT powinien więc zostać pobrany w momencie faktycznego wykonania przez Wnioskodawcę usług/dostarczenia towarów, których dany bon dotyczy. Dopiero z tą chwilą Spółka będzie dysponowała wiedzą w zakresie towarów i usług, z których klient faktycznie skorzystał w trakcie pobytu. W konsekwencji wcześniejsza emisja/transfer takiego bonu przez Spółkę nie powinny podlegać opodatkowaniu VAT.

Powyższe znajduje potwierdzenie w bieżących interpretacjach indywidualnych Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej przywołanych w uzasadnieniu do stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku w zakresie ustalenia, czy Vouchery X stanowią bony, o których mowa w art. 2 pkt 44 ustawy oraz momentu powstania obowiązku podatkowego w odniesieniu do Voucherów X (pytanie oznaczone we wniosku nr 2) – jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 931 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:

Zakres tych czynności sformułowany został odpowiednio w art. 7 oraz w art. 8 ustawy.

I tak, na podstawie art. 7 ust. 1 ustawy:

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy:

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy:

W myśl art. 2 pkt 41 ustawy:

Zgodnie z art. 2 pkt 43 ustawy:

Z kolei zgodnie z art. 2 pkt 44 ustawy:

W myśl art. 2 pkt 42 ustawy :

Zgodnie z art. 2 pkt 45 ustawy:

Wskazać w tym miejscu należy, że wprowadzenie definicji bonu na towary i usługi jest nie tylko istotne ze względu na potrzebę harmonizacji opodatkowania podatkiem VAT w odniesieniu do transakcji z wykorzystaniem bonów w Unii Europejskiej, lecz także ze względu na potrzebę unikania zakłóceń konkurencji. Celem tej definicji jest również rozróżnienie pomiędzy bonami, które można wymienić na towary i usługi a instrumentami płatniczymi, które służą wyłącznie do realizacji płatności, gdyż opodatkowanie bonów podatkiem VAT jako specyficznego środka płatniczego i instrumentów płatniczych jest różne.

Z uwagi na fakt, że bony w praktyce mogą nabierać coraz więcej cech, które charakteryzują instrumenty płatnicze, w każdym przypadku należy badać, czy płatności, przy których skorzystać można z takiego instrumentu, dotyczą ograniczonej liczby oznaczonych co do nazwy towarów lub usług lub czy tożsamość potencjalnych oferentów dostaw towarów lub usług jest znana z góry – wówczas taki instrument zachowuje swój charakter bonu. Należy przy tym podkreślić, że bon może mieć formę materialną lub elektroniczną.

Zasady dotyczące opodatkowania transferu bonów jednego i różnego przeznaczenia zostały przedstawione w dziale II rozdziale 2a ustawy „Opodatkowanie w przypadku stosowania bonów”.

W myśl art. 8a ust. 1 ustawy:

Stosownie do art. 8a ust. 2 ustawy:

Jak stanowi art. 8a ust. 3 ustawy:

Zgodnie z art. 8a ust. 4 ustawy:

W myśl art. 8b ust. 1 ustawy :

W myśl art. 8b ust. 2 ustawy:

W odniesieniu do rozróżnienia bonu jednego przeznaczenia od bonu różnego przeznaczenia wskazać należy, że związane jest to z odmiennym traktowaniem tych bonów w świetle podatku VAT. Istotą tego rozróżnienia jest to, czy w momencie emisji bonu dostępnych jest wystarczająco dużo informacji, by stwierdzić, gdzie ma nastąpić opodatkowanie podatkiem VAT i w jakiej kwocie, w związku z dostawą towarów lub świadczeniem usług, na które bon ostatecznie zostanie wymieniony. Zatem, gdy powyższe dane są możliwe do określenia, tj. w momencie emisji bonu można określić jego miejsce opodatkowania (miejsce dostawy towarów lub świadczenia usług) oraz podatek VAT należny, to mamy do czynienia z bonem jednego przeznaczenia. Za bony jednego przeznaczenia będą więc uznane bony, w przypadku których w momencie ich emisji wiadomo już w jakim państwie członkowskim należałoby odprowadzić należny podatek VAT z tytułu dostawy towarów/świadczenia usług, których dotyczy bon, wiadomo też, jaka jest kwota należnego podatku. W pozostałych przypadkach, tj. gdy nie można ustalić miejsca opodatkowania w momencie emisji bonu lub nie jest znana kwota podatku VAT należnego, bądź gdy nie są znane obie te informacje, mamy do czynienia z bonami różnego przeznaczenia. Zatem bon lub powiązana z nim dokumentacja już w chwili emisji powinny jasno określać charakter tego bonu.

W tym miejscu należy również przywołać wyrok z 28 kwietnia 2022 r. w sprawie C-637/20 Skatteverket v. DSAB Destination Stockholm AB, w którym Trybunał orzekł, że art. 30a dyrektywy VAT należy interpretować w ten sposób, że instrument, który przyznaje uprawnionemu prawo do korzystania z różnych usług w danym miejscu, przez ograniczony czas i do określonej wartości, może stanowić „bon” w rozumieniu art. 30a pkt 1 tej dyrektywy, nawet jeśli ze względu na ograniczony termin ważności tego instrumentu przeciętny konsument nie jest w stanie skorzystać ze wszystkich oferowanych usług. Wspomniany instrument stanowi „bon różnego przeznaczenia” w rozumieniu art. 30a pkt 3 dyrektywy, ponieważ podatek od wartości dodanej należny z tytułu tych usług nie jest znany w chwili emisji bonu.

Jak wynika z orzeczenia, dla TSUE punktem wyjściowym do wydania rozstrzygnięcia było ustalenie przesłanek jakie powinny wystąpić aby dany instrument mógł zostać uznany za „bon” w świetle brzmienia art. 30a pkt 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (t. j. Dz. Urz. UE L 347 z dnia 11 grudnia 2006, str. 1, ze zm.), zwanej dalej Dyrektywą 2006/112/WE Rady.

TSUE wskazał, że aby uznać dany instrument za bon, należy po pierwsze ustalić, czy takiemu instrumentowi towarzyszy obowiązek przyjęcia go jako wynagrodzenia lub części wynagrodzenia za dostawę towarów lub świadczenie usług. Po drugie należy zbadać, czy wspomniany instrument lub związana z nim dokumentacja określają, jakie towary mają zostać dostarczone lub jakie usługi mają być świadczone lub czy została w nim określona tożsamość ich potencjalnych dostawców lub usługodawców (pkt 21 wyroku).

Jak wynika z powyższego wyroku TSUE, spełnienie powyższych warunków wystarczy aby dany instrument mógł zostać uznany za „bon” w świetle brzmienia art. 30a pkt 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady.

Może to prowadzić do wniosku, że przy analizie i ocenie danego instrumentu nie jest istotne spełnienie kryteriów takich jak wskazywał w postępowaniu szwedzki organ podatkowy tj.:

·posiadania określonej wartości nominalnej,

·określenia konkretnego rodzaju towarów/usług,

·uzależnienia limitu kwotowego karty ze stosunkowo krótkim terminem ważności (co może sugerować, że faktycznie został przyznany rabat na skorzystanie z oferty).

Zdaniem Trybunału, skoro:

1)karta pozwala na dostęp do różnych usług, które podlegają różnym stawkom VAT lub są z niego zwolnione, oraz

2)nie można z góry przewidzieć, jakie usługi zostaną wybrane przez uprawnionego z tytułu tej karty w chwili jej emisji, co wyklucza jej kwalifikację jako „bonu jednego przeznaczenia”,

to należy ją zakwalifikować jako „bon różnego przeznaczenia” (pkt 31 wyroku).

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Przedmiotem przeważającej działalności Spółki są: usługi związane z turystycznymi obiektami noclegowymi oraz miejscami krótkoterminowego zakwaterowania oraz usługi hotelowe. Usługi (w zależności od ich dostępności w poszczególnych ośrodkach wypoczynkowych) obejmują, w szczególności: wynajem domków i apartamentów o różnej konfiguracji i powierzchni; usługi gastronomiczne oraz tzw. usługi dodatkowe. Pojęcie usług dodatkowych jest zdefiniowane w regulaminie świadczenia usług. Co do zasady, są to usługi dostępne za dodatkową opłatą, które gość może zamówić przy składaniu rezerwacji lub w trakcie trwania pobytu, obejmujące przykładowo: wynajem miejsca parkingowego, wynajem rowerów, wynajem grilla, wynajem akcesoriów dziecięcych oraz możliwość pobytu małych i średnich zwierząt domowych. Wykupienie usługi dodatkowej jest możliwe pod warunkiem, że wskazana usługa jest w danym momencie i w danym ośrodku dostępna. Ponadto, podczas dokonywania rezerwacji do każdej rezerwacji pobytu kalkulowana jest opłata za usługę sprzątania. W chwili wymeldowania gościa poza opłatą za pobyt pobierane są również opłaty dodatkowe takie jak opłata za parking, posiadanie zwierząt, wynajem grilli, rowerów jak również opłaty eksploatacyjne/użytkowe, tj. opłata za zużycie wody i kanalizację w częściach wspólnych, opłata za zużycie energii elektrycznej w częściach wspólnych, które są naliczane w okresie pobytu gościa w wysokości określonej przez regulamin. W celu zwiększenia sprzedaży Spółka emituje m.in.: Vouchery X. Voucher X będzie emitowany przez Wnioskodawcę i ferowany klientom poprzez platformę zakupową. Voucher X będzie mógł zostać wykorzystany przez jego posiadacza w ramach oferty gastronomicznej w punktach gastronomii zlokalizowanych na terenie wybranego ośrodka tj. restauracja, kawiarnia, bistro, beach bar, słodki kącik gastronomiczne. Dostępna oferta gastronomiczna Spółki jest opodatkowana różnymi stawkami VAT (tj. 5%, 8% lub 23%). W praktyce, posiadacz Vouchera X –1, będzie dokonywać zakupu za określoną kwotę, a następnie, co do zasady, będzie mógł dowolnie korzystać z oferty gastronomicznej, do momentu wykorzystania wartości danego Vouchera (klient będzie mógł wykorzystać Voucher X w terminie jego ważności wielokrotnie podczas kolejnych pobytów, aż do momentu wyczerpania środków do zera). Oznacza to, że dopiero w momencie rozliczenia pobytu klienta będzie wiadomo, jakie usługi gastronomiczne zostały zakupione w ramach danego Vouchera. Spółka zaznaczyła, że nie będzie możliwe jednostronne anulowanie, rezygnacja z wykupionego Vouchera czy zwrot wpłaconych środków lub zamiana uprawnień wynikających z Vouchera na kwotę pieniężną.

Przy tak przedstawionym opisie sprawy wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą m.in. ustalenia, czy Vouchery X będą stanowiły bon różnego przeznaczenia, o którym mowa w art. 2 pkt 44 Ustawy co oznacza, że opodatkowanie z tego tytułu powstanie w momencie faktycznego świadczenia usług w zamian za Voucher X, a nie w momencie odpłatnego przekazania Vouchera klientowi.

W pierwszej kolejności należy stwierdzić, że w przedmiotowej sprawie bezsprzecznym jest, iż w odniesieniu do Voucherów X mamy do czynienia z bonami różnego przeznaczenia, o których mowa w art. 2 pkt 44 ustawy, bowiem sprzedawane przez Wnioskodawcę bony – Vouchery X będą uprawniały ich posiadaczy do wymiany na różnego rodzaju świadczenia – usługi – które będą mogły być opodatkowane różnymi stawkami VAT. Wnioskodawca wyraźnie wskazał w odniesieniu do Voucherów X Wnioskodawca wskazał, że dostępna oferta gastronomiczna Spółki jest opodatkowana różnymi stawkami VAT (tj. 5%, 8% lub 23%) oraz, że dopiero w momencie rozliczenia pobytu klienta będzie wiadomo, jakie usługi gastronomiczne zostały zakupione w ramach danego Vouchera X.

Podsumowując Vouchery X będą stanowiły bony różnego przeznaczenia, o których mowa w art. 2 pkt 44 ustawy.

Tym samym w tym zakresie oceniono Państwa stanowisko jako prawidłowe (część pytania oznaczonego we wniosku nr 2).

Z kolei kwestię dotyczącą momentu powstania obowiązku podatkowego regulują przepisy art. 19a ustawy.

Zgodnie z art. 19a ust. 1 ustawy:

W odniesieniu do obowiązku podatkowego dla bonów różnego przeznaczenia zastosowanie będą miały zasady ogólne wynikające z art. 19a ust. 1 ustawy, czyli podatek stanie się wymagalny w miesiącu dokonania dostawy towaru lub wykonania usługi i co do zasady powinien zostać rozliczony za ten okres rozliczeniowy.

Zatem obowiązek podatkowy dla bonów MPV powstanie w momencie faktycznej dostawy towaru lub wykonania usługi w zamian za ww. bon, tj. podatek stanie się wymagalny w miesiącu dokonania dostawy towaru lub wykonania usługi i powinien zostać rozliczony za ten okres rozliczeniowy. Innymi słowy, obowiązek rozpoznania podatku VAT powstaje w momencie skorzystania z danego bonu, a więc w momencie faktycznej dostawy towarów czy wykonania usług, do których uprawnia dany bon, dopiero wówczas zaistnieje możliwość określenia wysokości podatku należnego.

Jeżeli realizacja bonu MPV odbywa się przez podatnika, wówczas w momencie sprzedaży towarów lub świadczenia usług jest on zobowiązany do naliczenia podatku VAT należnego od tej transakcji. Natomiast przekazanie bonu różnego przeznaczenia MPV, nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem VAT w momencie transferu tylko dopiero w momencie płatności bonem.

Jednakże należy w tym miejscu wskazać, że stosownie do art. 19a ust. 8 ustawy:

Należy wskazać, że ustawodawca nie zamieścił w treści ustawy o podatku od towarów i usług definicji zaliczki. Zgodnie z definicją zawartą w „Słowniku języka polskiego PWN” www.sjp.pwn.pl) zaliczka to część należności wpłacana lub wypłacana z góry przed faktyczną dostawą lub faktycznym wykonaniem usługi.

Zgodnie z powyższym, aby zapłatę na poczet przyszłej należności uznać za zaliczkę, zadatek musi ona być powiązana z konkretną transakcją, co zostało potwierdzone także przez Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej (TSUE).

W wyroku z 21 lutego 2006 r. w sprawie C-419/02 BUPA Hospitals Ltd. Goldsborough development Ltd. przeciwko Commisioners Of Customs Excise, TSUE stwierdził, że w zakresie art. 10 ust. 2 akapit drugi VI Dyrektywy VAT, nie mieści się przedpłata dokonana w kwocie ryczałtowej na towary wskazane w sposób ogólny w wykazie, który może zostać w każdej chwili zmieniony za porozumieniem nabywcy i sprzedawcy, z którego nabywca może ewentualnie wybrać towary, na podstawie umowy, którą może on w każdej chwili rozwiązać, odzyskując w całości wykorzystaną przedpłatę. Należy wskazać, że art. 10 ust. 2 akapit drugi powyższej Dyrektywy stanowi, że w przypadku gdy zapłata następuje, przed wykonaniem dostawy towarów lub świadczenia usług, podatek staje się wymagalny w momencie otrzymania płatności i od jej wysokości.

W powyższym wyroku TSUE podkreślił, że: „(...) w przypadku dokonania płatności zaliczkowej obowiązek podatkowy w podatku VAT powstaje zanim dostawa towarów lub świadczenie usług zostaną wykonane. Aby obowiązek podatkowy powstał w takiej sytuacji, wszelkie okoliczności mające znaczenie dla zaistnienia zdarzenia podatkowego, tzn. przyszła dostawa lub przyszłe świadczenie usług muszą już być znane, a zatem w szczególności, (...) w momencie dokonania takiej zapłaty, towary i usługi powinny być szczegółowo określone”.

Podobnie wypowiedział się Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 28 lipca 2009 r. sygn. akt I FSK 932/08. Sąd uznał, że: „dla uznania wpłaconej kwoty jako zaliczki na poczet wykonanych usług, w rozumieniu art. 19 ust. 11 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54 poz. 535 ze zm.), istotnym jest, aby przyszłe świadczenie było określone w sposób jednoznaczny co do rodzaju towaru bądź usługi, tzn. w sposób umożliwiający ich identyfikację, a dodatkowo strony tego świadczenia, w momencie wpłaty zaliczki, nie mają woli dokonywania jego zmian w przyszłości”.

Zatem, aby zapłatę na poczet przyszłych należności uznać za zaliczkę, muszą zostać spełnione następujące przesłanki:

• zapłata musi zostać dokonana na poczet konkretnej transakcji, tj. przyszłe świadczenie powinno być określone co do rodzaju w sposób jednoznaczny (określone powinny być cechy identyfikujące rodzaj towaru bądź usługi),
• konkretyzacja przyszłego świadczenia powinna być wystarczająco dokładna dla określenia zasad opodatkowania świadczenia, tj. w szczególności należy móc określić miejsce świadczenia i stawkę opodatkowania,
• w momencie dokonania zaliczki strony nie mają intencji zmiany świadczenia w przyszłości.

Przenosząc powyższe na grunt rozpatrywanej sprawy należy wskazać, że w momencie odpłatnego wydania Voucherów X nie powstaje obowiązek podatkowy w podatku VAT, ponieważ sprzedaż tych bonów nie mieści się w katalogu czynności opodatkowanych (samo wydanie bonu MPV nie spełnia przesłanek definicji świadczenia usług). Opodatkowaniu podatkiem VAT podlegać będzie dopiero faktyczne świadczenie usług w zamian za ten bon.

Podsumowując, w odniesieniu do Voucherów X obowiązek podatkowy w zakresie podatku od towarów i usług będzie powstawał w momencie faktycznego świadczenia usług dokonanych w zamian za voucher (bon).

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie momentu powstania obowiązku podatkowego w odniesieniu do Voucherów X (część pytania oznaczonego we wniosku nr 2) należało uznać za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Państwo w złożonym wniosku. Należy zaznaczyć, że wydając przedmiotową interpretację tut. Organ oparł się na wynikającym z treści wniosku opisie przedstawionego zdarzenia przyszłego, w tym na informacjach, że: „Voucher X będzie mógł zostać wykorzystany przez jego posiadacza w ramach oferty gastronomicznej w punktach gastronomii zlokalizowanych na terenie wybranego ośrodka tj. restauracja, kawiarnia, bistro, beach bar, słodki kącik gastronomiczne. Dostępna oferta gastronomiczna Spółki jest opodatkowana różnymi stawkami VAT (tj. 5%, 8% lub 23%)” (kwestia te nie była przedmiotem oceny tut. Organu, lecz przyjęto to jako element opisu sprawy). W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego zdarzenia przyszłego, udzielona interpretacja traci swą aktualność.

W niniejszej interpretacji udzielono odpowiedzi w zakresie ustalenia, czy Vouchery X stanowią bony, o których mowa w art. 2 pkt 44 ustawy oraz momentu powstania obowiązku podatkowego w związku z nabyciem Voucherów (pytanie oznaczone we wniosku nr 2). Natomiast w zakresie ustalenia, czy Vouchery Y stanowią bony, o których mowa w art. 2 pkt 44 ustawy oraz momentu powstania obowiązku podatkowego w związku z nabyciem Voucherów (pytanie oznaczone we wniosku nr 1) zostało wydane 18 maja 2023 r. postanowienie o pozostawieniu wniosku bez rozpatrzenia, nr 0112-KDIL1-1.4012.205.2023.1.HW.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 259; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).