Interpretacja indywidualna z dnia 16 sierpnia 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0111-KDIB2-1.4010.246.2023.2.KK

Czy dokonanie po podwyższeniu kapitału Spółki 1 (opisanego w stanie faktycznym) dobrowolnego umorzenia wszystkich 8.450 udziałów należących do Spółki 2 w Spółce 1 bez wynagrodzenia oraz bez zmiany umowy Spółki 1 (z zastrzeżeniem ewentualnych zmian technicznych, porządkowych, czy redakcyjnych w umowie Spółki 1) poprzez wykonanie następujących czynności: (i) podjęcia przez zgromadzenie wspólników Spółki 1 uchwały/uchwał skutkujących dobrowolnym umorzeniem wszystkich 8.450 udziałów Spółki 2 w kapitale zakładowym Spółki 1 bez wynagrodzenia, (ii) złożenia przez Spółkę 2 oświadczenia o wyrażeniu zgody na umorzenie wszystkich 8.450 udziałów Spółki 2 w kapitale zakładowym Spółki 1 bez wynagrodzenia oraz następnie (iii) zawarcie między Spółką 1 oraz Spółką 2 umowy, na podstawie której Spółka 1 nabędzie 8.450 udziałów Spółki 2 w celu ich umorzenia bez wynagrodzenia dla Spółki 2, będzie dla Spółki 2 czynnością neutralną na gruncie podatku dochodowego od osób prawnych, tj. po stronie Spółki 2 nie powstanie z tego tytułu ani dochód, ani przychód, podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych? (pytanie oznaczone we wniosku nr I)

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

15 czerwca 2023 r. wpłynął Państwa wniosek z 14 czerwca 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy m.in. podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia:

- czy dokonanie po podwyższeniu kapitału Spółki 1 (opisanego w stanie faktycznym) dobrowolnego umorzenia wszystkich 8.450 udziałów należących do Spółki 2 w Spółce 1 bez wynagrodzenia oraz bez zmiany umowy Spółki 1 (z zastrzeżeniem ewentualnych zmian technicznych, porządkowych, czy redakcyjnych w umowie Spółki 1) poprzez wykonanie następujących czynności: (i) podjęcia przez zgromadzenie wspólników Spółki 1 uchwały/uchwał skutkujących dobrowolnym umorzeniem wszystkich 8.450 udziałów Spółki 2 w kapitale zakładowym Spółki 1 bez wynagrodzenia, (ii) złożenia przez Spółkę 2 oświadczenia o wyrażeniu zgody na umorzenie wszystkich 8.450 udziałów Spółki 2 w kapitale zakładowym Spółki 1 bez wynagrodzenia oraz następnie (iii) zawarcie między Spółką 1 oraz Spółką 2 umowy, na podstawie której Spółka 1 nabędzie 8.450 udziałów Spółki 2 w celu ich umorzenia bez wynagrodzenia dla Spółki 2, będzie dla Spółki 2 czynnością neutralną na gruncie podatku dochodowego od osób prawnych, tj. po stronie Spółki 2 nie powstanie z tego tytułu ani dochód, ani przychód, podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych.

(pytanie oznaczone we wniosku nr I)

Treść wniosku jest następująca:

 Opis zdarzenia przyszłego

[…] spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w […], wpisana do rejestru przedsiębiorców prowadzonego przez Sąd Rejonowy […] („Spółka 1”) prowadzi działalność gospodarczą polegającą przede wszystkim na sprzedaży hurtowej maszyn i urządzeń rolniczych oraz dodatkowego wyposażenia, maszyn wykorzystywanych w górnictwie, budownictwie oraz inżynierii lądowej i wodnej oraz pozostałych maszyn i urządzeń, naprawie i konserwacji maszyn, sprzedaży hurtowej i detalicznej pozostałych pojazdów samochodowych, z wyłączeniem motocykli, sprzedaży detalicznej pozostałych nowych wyrobów prowadzonej w wyspecjalizowanych sklepach, wynajmie i dzierżawie maszyn i urządzeń rolniczych, maszyn i urządzeń budowlanych oraz magazynowaniu i przechowywaniu pozostałych towarów.

[…] spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w […], wpisana do rejestru przedsiębiorców prowadzonego przez Sąd Rejonowy w […] („Spółka 2") prowadzi działalność gospodarczą polegającą przede wszystkim na sprzedaży hurtowej wyrobów chemicznych, uprawie zbóż, roślin strączkowych i roślin oleistych na nasiona, z wyłączeniem ryżu, obróbce nasion dla celów rozmnażania roślin, sprzedaży hurtowej zboża, nieprzetworzonego tytoniu, nasion i pasz dla zwierząt, sprzedaży hurtowej paliw i produktów pochodnych, pozostałej sprzedaży detalicznej prowadzonej w niewyspecjalizowanych sklepach, magazynowaniu i przechowywaniu pozostałych towarów, wynajmie i zarządzaniu nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi, wynajmie i dzierżawie pozostałych pojazdów samochodowych, z wyłączeniem motocykli oraz produkcja nawozów i związków azotowych.

Jedynym wspólnikiem Spółki 1 jest Spółka 2 posiadająca 8.450 udziałów o wartości nominalnej po 1.000,00 zł każdy, tj. o łącznej wartości nominalnej wynoszącej 8.450.000,00 zł.

Wspólnikami Spółki 2 są:

- „PFM” […]

- „JM” […]

PFM oraz JM pozostają w związku małżeńskim w którym obowiązuje ustrój małżeńskiej rozdzielności majątkowej. Udziały PFM oraz JM wchodzą w skład małżeńskiego majątku osobistego każdego z małżonków tj. 1.494 udziały w Spółce 2 wchodzą do majątku osobistego PFM, a 2 udziały w Spółce 2 wchodzą do majątku osobistego JM.

Spółka 1 i Spółka 2 (łącznie: „Spółki") powiązane są ze sobą na poziomie gospodarczym, ponieważ Spółki współpracują ze sobą w zakresie wykonywania działalności, jak również, są powiązane na poziomie osobowym i kapitałowym w sposób opisany powyżej.

Spółki, w najbliższym czasie planują zrealizować transakcję, na którą ma się w składać szereg czynności dokonywanych w odpowiedniej, wskazanej kolejności.

I. [Podwyższenie kapitału zakładowego Spółki 1]

W pierwszej kolejności odbędzie się zgromadzenie wspólników Spółki 1 na którym podjęte zostaną w szczególności uchwały skutkujące podwyższeniem kapitału zakładowego Spółki 1 w szczególności podjęte zostaną następujące uchwały:

1. Uchwała o podwyższeniu kapitału Spółki 1 na podstawie, której kapitał zakładowy Spółki 1 ulegnie podwyższeniu z kwoty 8.450.000,00 zł o kwotę 500.000,00 zł, tj. do kwoty 8.950.000,00 zł, poprzez utworzenie nowych 500 równych i niepodzielnych udziałów o wartości nominalnej po 1.000,00 zł każdy, podwyższenie kapitału zakładowego Spółki 1 nastąpi poprzez zmianę umowy Spółki 1, a wszystkie nowo powstałe udziały zostaną zaoferowane nowemu wspólnikowi, którym będzie PFM w zamian za wniesienie w terminie 14 dni licząc od dnia podjęcia uchwały wkładu pieniężnego w kwocie 500.000,00 zł na kapitał zakładowy Spółki 1;

2. Uchwała w sprawie zmiany umowy Spółki 1 związana z powyższym podwyższeniem kapitału, w szczególności w zakresie: (i) zmiany postanowień dotyczącej nowej wysokości kapitału zakładowego Spółki 1 (8.950.000,00 zł), (ii) liczby wszystkich udziałów w kapitale zakładowym Spółki 1 (8.950) oraz (iii) sposobu objęcia nowych udziałów w Spółce przez PFM;

3. Uchwała w sprawie zmiany umowy Spółki 1 związana z doprecyzowaniem, że dopuszczalne jest nie tylko dobrowolne umorzenie udziałów w kapitale zakładowym Spółki za zgodą wspólnika w drodze nabycia udziału przez Spółkę 1, lecz także takie umorzenie udziałów bez wynagrodzenia;

4. Uchwała w sprawie przyjęcia tekstu jednolitego umowy Spółki 1 w związku z powyższymi zmianami umowy Spółki 1.

Następnie PFM złoży oświadczenie w formie aktu notarialnego o: (i) przystąpieniu do Spółki 1 w charakterze wspólnika, (ii) objęciu wszystkich 500 nowo tworzonych udziałów w Spółce 1 w zamian za wkład pieniężny opisany w uchwale o podwyższeniu kapitału zakładowego Spółki 1, (iii) znana jest mu treść umowy Spółki 1 w brzmieniu sprzed powyższej zmiany oraz po jej zmianie oraz (iv) wyrazi zgodę na brzmienie umowy Spółki 1 w brzmieniu sprzed powyższej zmiany oraz po jej zmianie.

Następnie powyższy wkład pieniężny zostanie przez PFM faktycznie wniesiony do Spółki 1 w całości w drodze faktycznego przekazania środków pieniężnych (tj. w drodze przelewu bankowego na rachunek Spółki 1). Jednakże wartość wkładu pieniężnego wnoszonego przez PFM w zamian za obejmowane udziały w Spółce 1 może być niższa niż wartość rynkowa obejmowanych w zamian udziałów w Spółce 1.

Po pokryciu w pełni podwyższanego kapitału zakładowego Spółki 1 złoży ona wniosek do właściwego sądu rejestrowego celem zarejestrowania stosownych zmian w rejestrze przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego wraz z wszystkimi niezbędnymi dokumentami związanych z zarejestrowaniem podwyższenia kapitału zakładowego Spółki 1.

Po zrealizowaniu podwyższenia kapitału zakładowego Spółki 1, tj. po dokonaniu konstytutywnego wpisu przez sąd rejestrowy w rejestrze przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego, kapitał zakładowy Spółki 1 będzie składał się z 8.950 udziałów oraz wynosił łącznie 8.950.000,00 zł, z czego 8.450 udziałów o wartości nominalnej po 1.000,00 zł każdy, tj. o łącznej wartości nominalnej wynoszącej 8.450.000,00 zł będzie należeć do Spółki 2, a 500 udziałów o wartości nominalnej po 1.000,00 zł każdy, tj. o łącznej wartości nominalnej wynoszącej 500.000,00 zł będzie należeć do PFM.

II. [Umorzenie udziałów w Spółce 1 należących do Spółki 1] (winno być: należących do Spółki 2)

Następnie, po zarejestrowaniu podwyższenia kapitału Spółki 1, wspólnicy Spółki 1 (Spółka 2 oraz PFM) zamierzają podjąć decyzję o dokonaniu dobrowolnego umorzenia wszystkich 8.450 udziałów należących do Spółki 2 w Spółce 1 bez wynagrodzenia.

W pierwszej kolejności odbędzie się zgromadzenie wspólników Spółki 1 na którym podjęte zostaną w szczególności uchwała lub uchwały skutkujące dobrowolnym umorzeniem 8.450 udziałów w Spółce 1 należących do Spółki 2, w szczególności uchwała o dobrowolnym umorzeniu 8.450 udziałów w kapitale zakładowym Spółki 1 należących do Spółki 2 bez wynagrodzenia. Spółka 2 złoży również oświadczenie o wyrażeniu zgody na umorzenie należących do niej 8.450 udziałów w kapitale zakładowym Spółki 1 bez wynagrodzenia.

Umorzenie udziałów w Spółce 1 należących do Spółki 2 nastąpi na podstawie postanowienia § 14 umowy Spółki 1 oraz przepisu art. 199 § 1, 2 i 3 Kodeksu spółek handlowych („KSH”). Umorzenie nastąpi za zgodą Spółki 2 (wspólnika), która wyrazi zgodę na umorzenie bez wynagrodzenia, zgodnie z przepisem art. 199 § 3 KSH. Umorzenie nastąpi w drodze nabycia udziałów własnych przez Spółkę 1.

Celem wykonania uchwały o umorzeniu tych udziałów w Spółce 1 niezwłocznie po jej podjęciu zostanie pomiędzy Spółką 1, a Spółką 2 zawarta umowa zbycia udziałów w formie pisemnej z podpisami notarialnie poświadczonymi na podstawie, której Spółka 1 nabędzie od Spółki 2 8.450 udziałów we własnym kapitale zakładowym celem ich umorzenia bez wynagrodzenia dla Spółki 2 (umowa umorzenia udziałów - umowa ze skutkiem rozporządzającym umarzanymi udziałami). Spółka 1 będzie w tym przypadku mogła nabyć udziały własne, gdyż spełni się wyjątek wskazany w przepisie art. 200 § 1 zd. 3 KSH w postaci nabycia przez Spółkę 1 udziałów własnych w celu umorzenia tych udziałów.

Podkreślenia wymaga, że zawarcie tej umowy jest wyłącznie czynnością prawną mającą na celu wykonanie powyższej uchwały o umorzeniu udziałów w Spółce 1 należących do Spółki 2 bez wynagrodzenia i unicestwienia tych udziałów bez wynagrodzenia - na podstawie umowy Spółce 2 nie będzie przysługiwać jakiekolwiek wynagrodzenie, czy cena za zbycie umarzanych udziałów, tj. będzie to tylko czynność mającą na celu wykonać powyżej opisane umorzenie w drodze nabycia przez Spółkę 1 własnych udziałów.

Wskazać należy, że umorzenie udziałów nastąpi bez obniżenia kapitału zakładowego Spółki 1, jak również bez zmiany umowy Spółki 1. Oznacza to, iż po dokonaniu umorzenia udziałów w Spółce 1 łączna wartość nominalna pozostałych udziałów w Spółce 1 będzie różnić się od wartości nominalnej kapitału zakładowego Spółki 1. Dobrowolne umorzenie udziałów bez obniżenia kapitału zakładowego nie będzie wymagało dla swojej skuteczności wpisu do rejestru przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego.

W związku z tym umorzenie udziałów Spółki 1 będzie skuteczne z momentem jego dokonania rozumianego jako podjęcie powyższej uchwały o umorzeniu udziałów oraz zawarcie powyższej umowy zbycia udziałów w wykonaniu umorzenia udziałów dotyczącej nabycia przez Spółkę 1 udziałów własnych.

Następnie Spółka 1 złoży wniosek do właściwego sądu rejestrowego celem zarejestrowania stosownych zmian w rejestrze przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego wraz z wszystkimi niezbędnymi dokumentami związanych z zarejestrowaniem (ujawnieniem) umorzenia udziałów w kapitale zakładowym Spółki 1.

Jednakże w związku z umorzeniem udziałów może zostać przy okazji zmieniona umowa Spółki 1, lecz w zakresie wynikającym z umorzenia powyższych udziałów, tj. ujawnienia w aktualnym tekście umowy Spółki 1 liczby udziałów składających się na kapitał zakładowy (lecz bez obniżania kapitału zakładowego Spółki 1). Zmiana ta nie będzie miała wpływu, czy skutku na umorzenie udziałów (samo umorzenie nastąpi bez konieczności zmiany umowy Spółki 1), lecz będzie mieć cel wyłącznie techniczny, porządkowy i redakcyjny w umowie Spółki 1.

Po dokonaniu umorzenia udziałów wartość kapitału zakładowego Spółki 1 będzie wynosić 8.950.000,00 zł. Jedynym wspólnikiem Spółki 1 będzie PFM (jako osoba fizyczna), który będzie posiadać 500 udziałów o łącznej wartości nominalnej wynoszącej 500.000,00 zł, tj. będzie on posiadać 100% udziałów w kapitale zakładowym Spółki 1.

Pytanie w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych

Czy dokonanie po podwyższeniu kapitału Spółki 1 (opisanego w stanie faktycznym) dobrowolnego umorzenia wszystkich 8.450 udziałów należących do Spółki 2 w Spółce 1 bez wynagrodzenia oraz bez zmiany umowy Spółki 1 (z zastrzeżeniem ewentualnych zmian technicznych, porządkowych, czy redakcyjnych w umowie Spółki 1) poprzez wykonanie następujących czynności: (i) podjęcia przez zgromadzenie wspólników Spółki 1 uchwały/uchwał skutkujących dobrowolnym umorzeniem wszystkich 8.450 udziałów Spółki 2 w kapitale zakładowym Spółki 1 bez wynagrodzenia, (ii) złożenia przez Spółkę 2 oświadczenia o wyrażeniu zgody na umorzenie wszystkich 8.450 udziałów Spółki 2 w kapitale zakładowym Spółki 1 bez wynagrodzenia oraz następnie (iii) zawarcie między Spółką 1 oraz Spółką 2 umowy, na podstawie której Spółka 1 nabędzie 8.450 udziałów Spółki 2 w celu ich umorzenia bez wynagrodzenia dla Spółki 2, będzie dla Spółki 2 czynnością neutralną na gruncie podatku dochodowego od osób prawnych, tj. po stronie Spółki 2 nie powstanie z tego tytułu ani dochód, ani przychód, podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych?

(pytanie oznaczone we wniosku nr I)

Państwa stanowisko w sprawie w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych

Dokonanie po podwyższeniu kapitału Spółki 1 dobrowolnego umorzenia wszystkich 8.450 udziałów należących do Spółki 2 w Spółce 1 bez wynagrodzenia oraz bez zmiany umowy Spółki 1 poprzez wykonanie następujących czynności: (i) podjęcia przez zgromadzenie wspólników Spółki 1 uchwały/uchwał skutkujących dobrowolnym umorzeniem wszystkich 8.450 udziałów Spółki 2 w kapitale zakładowym Spółki 1 bez wynagrodzenia, (ii) złożenia przez Spółkę 2 oświadczenia o wyrażeniu zgody na umorzenie wszystkich 8.450 udziałów Spółki 2 w kapitale zakładowym Spółki 1 bez wynagrodzenia oraz następnie (iii) zawarcie między Spółką 1 oraz Spółką 2 umowy, na podstawie której Spółka 1 nabędzie 8.450 udziałów Spółki 2 w celu ich umorzenia bez wynagrodzenia dla Spółki 2, będzie dla Spółki 2 czynnością neutralną na gruncie podatku dochodowego od osób prawnych, tj. po stronie Spółki 2 nie powstanie z tego tytułu ani dochód, ani przychód, podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Uzasadnienie:

Jak wskazano po dokonaniu opisanego podwyższenia kapitału zakładowego Spółki, umorzenie udziałów Spółki 2 w Spółce 1, ma nastąpić na podstawie postanowienia § 14 umowy Spółki 1 oraz przepisu art. 199 § 1,2 i 3 Kodeksu spółek handlowych („KSH”). Umorzenie nastąpi za zgodą Spółki 2 (wspólnika), która wyrazi zgodę na umorzenie bez wynagrodzenia, zgodnie z przepisem art. 199 § 3 KSH. Umorzenie nastąpi w drodze nabycia udziałów własnych przez Spółkę 1.

Celem wykonania uchwały o umorzeniu tych udziałów w Spółce 1 niezwłocznie po jej podjęciu zostanie pomiędzy Spółką 1, a Spółką 2 zawarta umowa zbycia udziałów w formie pisemnej z podpisami notarialnie poświadczonymi na podstawie, której Spółka 1 nabędzie od Spółki 2 8.450 udziałów we własnym kapitale zakładowym celem ich umorzenia bez wynagrodzenia dla Spółki 2 (umowa umorzenia udziałów - umowa ze skutkiem rozporządzającym umarzanymi udziałami). Spółka 1 będzie w tym przypadku mogła nabyć udziały własne, gdyż spełni się wyjątek wskazany w przepisie art. 200 § 1 zd. 3 KSH w postaci nabycia przez Spółkę 1 udziałów własnych w celu umorzenia tych udziałów.

Podkreślenia wymaga, że zawarcie tej umowy jest wyłącznie czynnością prawną mającą na celu wykonanie powyższej uchwały o umorzeniu udziałów w Spółce 1 należących do Spółki 2 bez wynagrodzenia i unicestwienia tych udziałów bez wynagrodzenia - na podstawie umowy Spółce 2 nie będzie przysługiwać jakiekolwiek wynagrodzenie, czy cena za zbycie umarzanych udziałów, tj. będzie to tylko czynność mającą na celu wykonać powyżej opisane umorzenie w drodze nabycia przez Spółkę 1 własnych udziałów.

Wskazać należy, że umorzenie udziałów nastąpi bez obniżenia kapitału zakładowego Spółki 1, jak również bez zmiany umowy Spółki 1. Oznacza to, iż po dokonaniu umorzenia udziałów w Spółce 1 łączna wartość nominalna pozostałych udziałów w Spółce 1 będzie różnić się od wartości nominalnej kapitału zakładowego Spółki 1. Dobrowolne umorzenie udziałów bez obniżenia kapitału zakładowego nie będzie wymagało dla swojej skuteczności wpisu do rejestru przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego.

W związku z tym umorzenie udziałów Spółki 1 będzie skuteczne z momentem jego dokonania rozumianego jako podjęcie powyższej uchwały o umorzeniu udziałów oraz zawarcie powyższej umowy zbycia udziałów w wykonaniu umorzenia udziałów dotyczącej nabycia przez Spółkę 1 udziałów własnych.

Jednakże w związku z umorzeniem udziałów może zostać przy okazji zmieniona umowa Spółki 1, lecz w zakresie wynikającym z umorzenia powyższych udziałów, tj. ujawnienia w aktualnym teście umowy Spółki 1 liczby udziałów składających się na kapitał zakładowy (lecz bez obniżania kapitału zakładowego Spółki 1). Zmiana ta nie będzie miała wpływu, czy skutku na umorzenie udziałów (samo umorzenie nastąpi bez konieczności zmiany umowy Spółki 1), lecz będzie mieć cel wyłącznie techniczny, porządkowy i redakcyjny w umowie Spółki 1.

Spółka umarzająca udziały nabywa udziały celem ich umorzenia, tzn. ich prawnego unicestwienia. Prawne unicestwienie udziałów polega na wygaśnięciu wszelkich praw, zarówno o charakterze majątkowym, jak i korporacyjnym wynikających z umarzanych udziałów.

W ramach umorzenia dobrowolnego dopuszcza się umorzenie nieodpłatne, które będzie zastosowane w niniejszym stanie faktycznym. W takiej sytuacji dochodzi najpierw do zbycia tych udziałów przez udziałowca i nabycie ich przez spółkę, a dopiero w drugiej kolejności do ich umorzenia przez spółkę w przyszłości. Czynności te są częściami jednej procedury prowadzącej do umorzenia udziałów, a spółka nabywająca swoje udziały w celu umorzenia nie ma swobody w dysponowaniu nimi. Udziały te są nabywane wyłącznie w celu ich unicestwienia, a co za tym idzie, nie mogą przynieść spółce żadnych korzyści, a sama spółka nabywając udziały w celu umorzenia realizuje wyłącznie swoje zobowiązanie wynikające z podjętej uchwały zgromadzenia wspólników, do nabycia udziałów, jak i następnie ich unicestwienia. Spółka nie ma zatem swobody ani w nabyciu udziałów, ani w dysponowaniu nimi po ich nabyciu, więc nie może dojść do jakiegokolwiek przysporzenia majątkowego o definitywnym charakterze.

Analizując tę kwestię na gruncie prawa podatkowego, należy stwierdzić, że zgodnie z art. 7b ust. 1 pkt 1 lit, b ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych („ustawa o CIT”) przychody z umorzenia udziałów zaliczane są do przychodów z zysków kapitałowych.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o CIT „Przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód stanowiący sumę dochodu osiągniętego z zysków kapitałowych oraz dochodu osiągniętego z innych źródeł przychodów. W przypadkach, o których mowa w art. 21, art. 22 i art. 24b cyt. ustawy, przedmiotem opodatkowania jest przychód.”

Natomiast zgodnie z art. 7 ust 2 zd. 1 ustawy o CIT „Dochodem ze źródła przychodów, z zastrzeżeniem art. 11c, art. 11 i, art. 24a, art. 24b, art. 24ca, art. 24d i art. 24f, jest nadwyżka sumy przychodów uzyskanych z tego źródła przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym”.

Z cytowanych wyżej przepisów ustawy o CIT wynika, że dochód podatkowy stanowi różnicę pomiędzy osiągniętym przychodem, a kosztami jego uzyskania. Co istotne, dochód podatkowy ustalany jest wyłącznie na podstawie przepisów prawa podatkowego. Wpływ na wysokość dochodu podatkowego mają bowiem tylko wymienione w ustawie przychody i koszty uzyskania przychodów, zasady przypisywania ich do danego roku podatkowego oraz przewidziane w tej ustawie zwolnienia i ulgi podatkowe.

Wskazać zatem należy, że opodatkowanie podatkiem dochodowym od osób prawnych wystąpi w stosunku do tych kategorii, które zgodnie z ustawą o CIT, stanowią odpowiednio dochód albo przychód. W konsekwencji, jeśli określonej kategorii nie można uznać za przychód, ani też za dochód podatkowy, to kategoria ta nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych.

W kontekście powyższych przepisów należy zweryfikować czy dobrowolne umorzenie udziałów w Spółce 1 poprzez nabycie przez Spółkę 1 własnych udziałów bez wynagrodzenia (nabytych od Spółki 2), generuje po stronie Spółki 2 przychód podatkowy.

Przepisy ustawy o CIT nie zawierają definicji legalnej przychodu podatkowego. Natomiast art. 12 ust. 1 tej ustawy o CIT zawiera jedynie przykładowe wyliczenie przysporzeń, których uzyskanie powoduje powstanie przychodu podatkowego, a katalog ten nie jest jednak zamknięty. W piśmiennictwie i judykaturze, przyjmuje się jednak zgodnie, że przychodami są wszystkie przysporzenia majątkowe o charakterze definitywnym, które skutkują zwiększeniem aktywów lub zmniejszeniem pasywów podatnika.

Analizując przepis art. 12 ustawy o CIT można stwierdzić, że co do zasady, przychodem jest każda wartość wchodząca do majątku podatnika, powiększająca jego aktywa, mająca definitywny charakter, którą może on rozporządzać jak własną - przychód powstaje zatem w momencie jego faktycznego uzyskania przez podatnika. Tym samym na gruncie ustawy o CIT przychód powinien cechować się definitywnością i określonością. Zgodnie z takim podejściem, za przychód podatkowy może być uznany tylko definitywny, trwały i ostateczny (bezzwrotny) przyrost majątkowy.

Natomiast dobrowolne umorzenie przez spółkę udziałów bez wynagrodzenia nie spowoduje uzyskania ani przez tę spółkę (Spółkę 1), ani przez wspólnika (Spółkę 2), definitywnego przysporzenia majątkowego, a więc nie spowoduje powstania przychodu.

O neutralności po kątem ekonomicznym i podatkowym ww. czynności świadczy również fakt, iż umorzenie udziałów nabytych bez wynagrodzenia wymaga odpowiedniego zapisu tylko w księdze udziałów spółki. Nie ujmuje się takich udziałów w ewidencji bilansowej, bowiem nie następuje za nie wypłata wynagrodzenia w jakiejkolwiek formie, a spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z tego tytułu nie ma żadnego przysporzenia stanowiącego przychód w świetle przepisów o rachunkowości

Powyżej przytoczone przepisy ustawy o CIT należy analogicznie odnieść do sytuacji Spółki 2, jako wspólnika Spółki 1. Udziały należące do Spółki 2 w Spółce 1 zostaną dobrowolnie umorzone bez wynagrodzenia przysługującego Spółce 2. Wobec tego Spółka 2 nie uzyska żadnego przysporzenia majątkowego z tytułu umorzenia przysługujących jej udziałów. W związku z tym po stronie Spółki 2 nie postawie żadnej realny, definitywny dochód, ani przychód. Odnosząc wyższej cytowane przepisy do przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego stwierdzić należy, że w związku z umorzeniem udziałów bez wynagrodzenia, za zgodą Spółki 2, po jej stronie nie powstanie przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych, a co za tym idzie umorzenie będzie dla Spółki 2 neutralne pod tym kątem.

Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie w stanowisku organów podatkowych m.in. w interpretacji indywidualnej z dnia 3 stycznia 2023 r. Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (sygn. 0111-KDIB1 -1.4010.756.2022.1.RH) lub interpretacji indywidualnej z dnia 9 grudnia 2022 r., Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (sygn. 0114-KDIP2-2.4010.137.2022.2.ASK) lub też interpretacji indywidualnej z dnia 11 sierpnia 2022 r. Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (sygn. 0111-KDIB1-3.4010.484.2022.1 .IZ).

Zgodnie z interpretacją indywidualną z dnia 3 stycznia 2023 r. Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (sygn. 0111-KDIB1-1.4010.756.2022.1.RH):

"Z opisu zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku wynika, że Wnioskodawca jest jedynym wspólnikiem spółki z ograniczoną odpowiedzialnością. W perspektywie najbliższych miesięcy, spółka ta dokona podwyższenia swego kapitału zakładowego, które to podwyższenie skierowane zostanie do Wnioskodawcy, a Wnioskodawca obejmie podwyższony kapitał, wnosząc do spółki wkład niepieniężny w formie swego całego przedsiębiorstwa. W przyszłości zgromadzenie wspólników spółki dokona w trybie art. 199 § 3 ustawy - Kodeks spółek handlowych umorzenia bez wynagrodzenia części udziałów należących do Wnioskodawcy. Wnioskodawca zgodnie z wymogiem określonym w art. 199 § 3 ustawy - Kodeks spółek handlowych wyrazi zgodę na to, aby umorzenie należących do niego udziałów nastąpiło bez wynagrodzenia. Umowa spółki będzie zawierała zapis o dopuszczalności umorzenia udziałów.

Odnosząc wyższej cytowane przepisy do przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego stwierdzić należy, że w związku z umorzeniem udziałów bez wynagrodzenia, za zgodą Wnioskodawcy, po jego stronie nie powstanie przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych, i w konsekwencji Wnioskodawca nie będzie mógł zaliczyć poniesionych wcześniej wydatków na nabycie tych udziałów do kosztów uzyskania przychodów."

Ponadto zgodnie z interpretacją indywidualną z dnia 9 grudnia 2022 r., Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (sygn. 0114-KDIP2-2.4010.137.2022.2.ASK):

"Rozważane umorzenie udziałów zostałoby przeprowadzone na podstawie art. 199 § 3 k.s.h. i za zgodą Państwa (Spółka A) zostałoby dokonane nieodpłatnie, tj. bez wypłaty wynagrodzenia na rzecz Państwa (Spółki A).

Państwa wątpliwości dotyczą kwestii ustalenia, czy dobrowolne umorzenie bez wynagrodzenia należących do Państwa udziałów w Spółce B będzie dla Państwa czynnością neutralną na gruncie podatku dochodowego od osób prawnych, tzn. po Państwa stronie nie powstanie z tego tytułu dochód/przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Przepisy ustawy o CIT nie zawierają definicji legalnej przychodu podatkowego. W art. 12 ust. 1 tej ustawy zawarto jedynie przykładowe wyliczenie przysporzeń, których uzyskanie powoduje powstanie przychodu podatkowego. Katalog ten nie jest jednak zamknięty, na co wskazuje użycie przez ustawodawcę we wskazanym artykule sformułowania "przychodami są (...) w szczególności". W piśmiennictwie i judykaturze, przyjmuje się jednak zgodnie, że przychodami są wszystkie przysporzenia majątkowe o charakterze definitywnym, które skutkują zwiększeniem aktywów lub zmniejszeniem pasywów podatnika. Ponadto w art. 12 ust. 4 ustawy o CIT, wskazano enumeratywnie zdarzenia, które nie stanowią przychodu.

Analizując przepis art. 12 ustawy o CIT można stwierdzić, że co do zasady, przychodem jest każda wartość wchodząca do majątku podatnika, powiększająca jego aktywa, mająca definitywny charakter, którą może on rozporządzać jak własną - przychód powstaje zatem w momencie jego faktycznego uzyskania przez podatnika. Tym samym na gruncie ustawy o CIT przychód powinien cechować się definitywnością i określonością. Zgodnie z takim podejściem, za przychód podatkowy może być uznany tylko definitywny, trwały i ostateczny (bezzwrotny) przyrost majątkowy. I tak, przykładowo, stosownie do art. 12 ust. 1 pkt 1 tej ustawy:

Przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe.

Odnosząc powyższe do przedstawionego zdarzenia przyszłego wskazać należy, że w wyniku dobrowolnego umorzenia bez wynagrodzenia należących do Państwa udziałów w Spółce B po Państwa stronie nie dojdzie do powstania żadnego przysporzenia majątkowego Nieodpłatny charakter takiej operacji skutkuje tym, że Państwo nie otrzymają w związku ze zbyciem udziałów w celu umorzenia żadnych realnych, określonych wartości w sensie ekonomicznym. Brak jest zatem przesłanek do uznania, że w wyniku zbycia udziałów bez wynagrodzenia w celu umorzenia, po Państwa stronie powstanie przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Zatem dobrowolne umorzenie bez wynagrodzenia należących do Państwa udziałów w Spółce B będzie dla Państwa czynnością neutralną na gruncie podatku dochodowego od osób prawnych, tzn. po Państwa stronie nie powstanie z tego tytułu dochód/przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych."

A także z interpretacją indywidualną z dnia 11 sierpnia 2022 r. Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (sygn. 0111-KDIB1 -3.4010.484.2022.1 IZ):

"Odnosząc powyższe do przedstawionego zdarzenia przyszłego wskazać należy, że w wyniku dobrowolnego umorzenia bez wynagrodzenia należących do Wnioskodawcy udziałów w FC Sp. z o.o. po stronie Wnioskodawcy nie dojdzie do powstania żadnego przysporzenia majątkowego. Nieodpłatny charakter takiej operacji skutkuje tym, że Wnioskodawca nie otrzyma w związku ze zbyciem udziałów w celu umorzenia żadnych realnych, określonych wartości w sensie ekonomicznym. Brak jest zatem przesłanek do uznania, że w wyniku zbycia udziałów bez wynagrodzenia w celu umorzenia, po jego stronie powstanie przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych. Zatem, dobrowolne umorzenie bez wynagrodzenia należących do Wnioskodawcy udziałów w FC Sp. z o.o. będzie dla Wnioskodawcy czynnością neutralną na gruncie podatku dochodowego od osób prawnych, tzn. po stronie Wnioskodawcy nie powstanie z tego tytułu dochód/przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych. Tym samym, Państwa stanowisko jest prawidłowe."

Biorąc pod uwagę powyższe należy wskazać, iż dokonanie po podwyższeniu kapitału Spółki 1 dobrowolnego umorzenia wszystkich 8.450 udziałów należących do Spółki 2 w Spółce 1 bez wynagrodzenia oraz bez zmiany umowy Spółki 1 poprzez wykonanie następujących czynności: (i) podjęcia przez zgromadzenie wspólników Spółki 1 uchwały/uchwał skutkujących dobrowolnym umorzeniem wszystkich 8.450 udziałów Spółki 2 w kapitale zakładowym Spółki 1 bez wynagrodzenia, (ii) złożenia przez Spółkę 2 oświadczenia o wyrażeniu zgody na umorzenie wszystkich 8.450 udziałów Spółki 2 w kapitale zakładowym Spółki 1 bez wynagrodzenia oraz następnie (iii) zawarcie między Spółką 1 oraz Spółką 2 umowy, na podstawie której Spółka 1 nabędzie 8.450 udziałów Spółki 2 w celu ich umorzenia bez wynagrodzenia dla Spółki 2, będzie dla Spółki 2 czynnością neutralną na gruncie podatku dochodowego od osób prawnych, tj. po stronie Spółki 2 nie powstanie z tego tytułu ani dochód, ani przychód, podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Przedstawione zatem przez Wnioskodawcę stanowisko w świetle przedstawionego stanu faktycznego oraz niniejszego uzasadnienia znajduje potwierdzenie w stanowiskach zajmowanych przez organy podatkowe.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Odstępuję od uzasadnienia prawnego tej oceny.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Informujemy, że wydana interpretacja indywidualna dotyczy tylko sprawy z zakresu podatku dochodowego od osób prawnych. Natomiast w zakresie podatku od towarów i usług oraz podatku od czynności cywilnoprawnych zostaną wydane odrębne rozstrzygnięcia.

Wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Wnioskodawcy. Inne kwestie, wynikające z opisu sprawy bądź własnego stanowiska nieobjęte pytaniem, nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2022 r. poz. 2651). Aby interpretacja mogła pełnić funkcję ochronną: Państwa sytuacja musi być zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i muszą się Państwo zastosować do interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w […]. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2023 r. poz. 259 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA).

Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).

Podstawą prawną dla odstąpienia od uzasadnienia interpretacji jest art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej.