Interpretacja indywidualna z dnia 10 października 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0114-KDIP4-3.4012.312.2023.2.MKA

Skutki podatkowe sprzedaży nieruchomości w drodze egzekucji sądowej.

Interpretacja indywidualna

– stanowisko prawidłowe

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe w zakresie uznania, że sprzedaż w drodze licytacji działki nr 1 w części, na której posadowiona jest część budynku wykorzystywanego do najmu (pomieszczenia sklepowe), podlega opodatkowaniu.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

11 lipca 2023 r. wpłynął Pana wniosek z 11 lipca 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości w drodze licytacji komorniczej. Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Dłużnik jest właścicielem nieruchomości o nr (…) obejmującej działki o nr 1, 2 i 3. Działka nr 1 zabudowana jest budynkiem mieszkalnym, wpisanym do (…). Zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego znajduje się na obszarze 13U, MN - teren zabudowy usługowej i zabudowy mieszkaniowej jednorodzinnej:

a) usługi w formie lokalu w budynku mieszkalnym lub samodzielnego budynku usługowego,

b) dopuszcza się przeznaczenie działki w całości pod usługi lub w całości pod funkcję mieszkaniową.

Działki nr 2 i 3 są niezabudowane i zgodnie z rejestrem gruntów oznaczone jako użytek dr - drogi. Działka nr 2 w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego znajduje się na obszarze 08.KDW - droga wewnętrzna. Działka nr 3 położona jest poza obszarem uchwalonego planu zagospodarowania przestrzennego, zgodnie ze Studium Uwarunkowań i Kierunków zagospodarowania przestrzennego gminy położona jest na obszarze rozwoju zainwestowania wielofunkcyjnego - funkcje mieszkaniowe, usługowe, rekreacyjne, zagrodowe.

Budynek znajdujący się na działce nr 1 jest trwale związany z gruntem parterowym budynkiem mieszkalnym z dobudowaną częścią (sklep). Część sklepowa obejmuje salę sprzedaży oraz zaplecze (sanitariat, pomieszczenie socjalne, dwa pomieszczenia magazynowe).

Zgodnie z oświadczeniem złożonym przez dłużnika nie ma on zarejestrowanej działalności gospodarczej, nie jest czynnym podatnikiem podatku VAT. Dłużnik w przeszłości nie dokonywał transakcji zbycia nieruchomości, jak również nie posiada innych nieruchomości, które planowałby w przyszłości sprzedać. Nieruchomość została nabyta przez dłużnika w 2009 r. na cele mieszkaniowe, w momencie jej nabycia była zabudowana ww. budynkiem mieszkalnym zaś dłużnik nie był czynnym podatnikiem podatku VAT oraz nie przysługiwało mu prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Od momentu zakupu nieruchomości dłużnik nie ponosił nakładów na ulepszenie / rozbudowę, które stanowiłyby co najmniej 30% wartości początkowej. Pomieszczenia sklepowe od 2018 r. są wynajmowane przez dłużnika osobie trzeciej do prowadzenia działalności gospodarczej, w zamian za remont, dłużnik nie wystawia faktur VAT.

Pytanie

Czy sprzedaż działek o nr 1, 2, 3 w drodze licytacji będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT?

Pana stanowisko w sprawie

W ocenie Wnioskodawcy sprzedaż działek 2 oraz 3 nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT, zaś sprzedaż działki 1 będzie korzystała ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 10 pkt b ustawy o podatku od towarów i usług, w zakresie części sklepowej. W pozostałej części sprzedaż działki 1 nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest prawidłowew zakresie uznania, że sprzedaż w drodze licytacji działki nr 1 w części, na której posadowiona jest część budynku wykorzystywanego do najmu (pomieszczenia sklepowe), podlega opodatkowaniu.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Na podstawie uregulowania zawartego w art. 18 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1570 ze zm.), zwanej dalej ustawą:

Definicja płatnika została zawarta w art. 8 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.), zgodnie z którym:

Przepis art. 18 ustawy wprowadza szczególną regulację, kiedy to należny podatek pobierany jest i odprowadzany do urzędu skarbowego przez płatnika, a nie przez podatnika. Płatnik pełni w tym przypadku rolę pośrednika pomiędzy podatnikiem a organem podatkowym, przekazując organowi środki pieniężne podatnika. Uzasadnione jest to charakterem odpłatnej dostawy następującej w ramach wykonywania czynności egzekucyjnych. Jeżeli bowiem dłużnik niesolidnie spłaca swoje zobowiązania i w celu wyegzekwowania należności wszczęto przeciwko niemu postępowanie egzekucyjne, to istnieją podstawy do uznania, że nie uiści również podatku należnego w związku z dostawą mającą miejsce w ramach egzekucji.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że komornik sądowy dokonuje transakcji w imieniu podatnika – dłużnika. Prowadzona przez niego sprzedaż towarów będących własnością dłużnika będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług, gdy do rozliczenia tego podatku byłby zobowiązany dłużnik, natomiast w przypadku, gdy powyższa czynność nie podlegałaby opodatkowaniu tym podatkiem lub byłaby od niego zwolniona, komornik sądowy nie będzie obowiązany do odprowadzenia podatku. Jeżeli na dłużniku spoczywa obowiązek podatkowy związany ze sprzedażą towarów, to komornik jest zobowiązany do wystawienia faktury w imieniu i na rzecz dłużnika.

Tym samym, komornik sądowy zobowiązany jest do przestrzegania przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz do uwzględnienia w trakcie sprzedaży licytacyjnej towarów okoliczności decydujących o jej opodatkowaniu podatkiem VAT.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy:

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy,

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy:

W świetle powołanych powyżej przepisów budynki, budowle lub ich części spełniają definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a ich sprzedaż stanowi dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

Zgodnie z art. 2 pkt 22 ustawy:

Nie każda czynność stanowiąca dostawę w rozumieniu art. 7 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bowiem aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem był podatnikiem podatku od towarów i usług.

Stosownie do treści art. 15 ust. 1 ustawy:

Według art. 15 ust. 2 ustawy:

Definicja działalności gospodarczej zawarta w ustawie ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Przy czym, w świetle przytoczonych wyżej przepisów, status podatnika podatku od towarów i usług wynika z okoliczności dokonania czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem.

Dla ustalenia, czy osoba dokonująca transakcji sprzedaży nieruchomości jest podatnikiem podatku VAT istotne jest stwierdzenie, że prowadzi ona działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.

Nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej czy zarejestrowanej działalności gospodarczej. Dokonywanie określonych czynności incydentalnie, poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.

W tym miejscu należy zaznaczyć, że pojęcie „majątku prywatnego” nie występuje na gruncie analizowanych przepisów ustawy, jednakże wynika z wykładni art. 15 ust. 2 ustawy, w której zasadnym jest odwołanie się do treści orzeczenia TSUE w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen v. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych. „Majątek prywatny” to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Ze wskazanego orzeczenia wynika zatem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania części nieruchomości w ramach majątku osobistego. Przykładem takiego wykorzystania nieruchomości mogłoby być np. wybudowanie domu dla zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych. Potwierdzone to zostało również w wyroku TSUE z 21 kwietnia 2005 r., sygn. akt C-25/03 Finanzamt Bergisch Gladbach v. HE, który stwierdził, że majątek prywatny to mienie wykorzystywane dla zaspokojenia potrzeb własnych.

Z orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 15 września 2011 r. w sprawach połączonych Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10) oraz Emilian Kuć i Halina Jeziorska-Kuć przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C-181/10) wynika, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania Dyrektywy 2006/112/WE Rady, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Podobnie – zdaniem Trybunału – okoliczność, że przed sprzedażą zainteresowany dokonał podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej. Całość powyższych elementów może bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym zainteresowanego.

Inaczej jest natomiast – jak wyjaśnił Trybunał – w wypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy 2006/112/WE Rady. Zatem za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje podobne środki wykazując aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym.

W rozumieniu powyższych twierdzeń pomóc mogą zapisy orzeczenia Naczelnego Sądu Administracyjnego z 29 października 2007 r., sygn. akt I FPS 3/07, w myśl którego formalny status danego podmiotu jako podatnika zarejestrowanego, a także okoliczność, że dana czynność została wykonana wielokrotnie lub jednorazowo, lecz z zamiarem częstotliwości nie mogą przesądzać o opodatkowaniu tej czynności bez każdorazowego ustalenia, czy w odniesieniu do konkretnej czynności podmiot ten występował w charakterze podatnika podatku VAT.

Z opisu sprawy wynika, że dłużnik jest właścicielem nieruchomości obejmującej działki o nr 1, 2, 3. Działka nr 1 zabudowana jest budynkiem mieszkalnym, wpisanym do (…). Zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego znajduje się na obszarze 13U, MN - teren zabudowy usługowej i zabudowy mieszkaniowej jednorodzinnej:

a) usługi w formie lokalu w budynku mieszkalnym lub samodzielnego budynku usługowego,

b) dopuszcza się przeznaczenie działki w całości pod usługi lub w całości pod funkcję mieszkaniową.

Budynek znajdujący się na działce nr 1 jest trwale związany z gruntem parterowym budynkiem mieszkalnym z dobudowaną częścią (sklep). Część sklepowa obejmuje salę sprzedaży oraz zaplecze (sanitariat, pomieszczenie socjalne, dwa pomieszczenia magazynowe). Pomieszczenia sklepowe od 2018 r. są wynajmowane przez dłużnika osobie trzeciej do prowadzenia działalności gospodarczej, w zamian za remont. Dłużnik nie wystawia faktur VAT.

Zgodnie z oświadczeniem złożonym przez dłużnika nie ma on zarejestrowanej działalności gospodarczej, nie jest czynnym podatnikiem podatku VAT. Dłużnik w przeszłości nie dokonywał transakcji zbycia nieruchomości, jak również nie posiada innych nieruchomości, które planowałby w przyszłości sprzedać. Nieruchomość została nabyta przez dłużnika w 2009 r. na cele mieszkaniowe, w momencie jej nabycia była zabudowana ww. budynkiem mieszkalnym zaś dłużnik nie był czynnym podatnikiem podatku VAT oraz nie przysługiwało mu prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Pana wątpliwości dotyczą kwestii, czy sprzedaż nieruchomości w drodze licytacji komorniczej będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Aby dokonać tej analizy w pierwszej kolejności sprawdzić należy, czy w odniesieniu do egzekucyjnej sprzedaży nieruchomości dłużnik będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług, prowadzącego działalność gospodarczą.

Jak wynika z powołanych przepisów, warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług jest spełnienie dwóch przesłanek łącznie: po pierwsze dana czynność ujęta jest w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, po drugie – czynność została wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług. Dostawa towarów (np. gruntów, budynków czy części budynków) podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana jest przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działający w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy. Dopiero po zdefiniowaniu podmiotu jako podatnika VAT – co do zasady – mają dla określenia jego praw i obowiązków zastosowanie przepisy ustawy o podatku od towarów i usług.

W niniejszej sprawie, wskazał Pan, że działka nr 1 jest zabudowana parterowym budynkiem mieszkalnym z dobudowaną częścią (sklep). Pomieszczenia sklepowe od 2018 r. są wynajmowane przez dłużnika osobie trzeciej do prowadzenia działalności gospodarczej.

W tym miejscu wyjaśnić należy, że na mocy art. 659 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1610 ze zm.):

Tak więc najem jest umową dwustronnie obowiązującą i wzajemną, odpowiednikiem świadczenia wynajmującego, polegającego na oddaniu rzeczy do używania, jest świadczenie najemcy, polegające na płaceniu umówionego czynszu.

W kontekście niniejszej sprawy, należy zwrócić uwagę na treść zdania drugiego definicji pojęcia „działalność gospodarcza”, w której mówi się o wykorzystywaniu m.in. towarów w sposób ciągły do celów zarobkowych. Takie wykorzystywanie towarów ma miejsce poprzez oddanie ich w stosunki obligacyjne (najem, dzierżawa, leasing itp.).

Istota umowy najmu wskazuje, że na jej podstawie dochodzi do odpłatnego świadczenia usług przez właściciela na rzecz najemcy. Najemca za oddaną mu w najem rzecz płaci umówiony czynsz. Istnieje zatem bezpośredni związek między świadczoną usługą, a przekazanym za nią wynagrodzeniem.

W konsekwencji, najem stanowi odpłatne świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy i podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na mocy przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy. Tym samym wypełnia, określoną w art. 15 ust. 2 ustawy, definicję działalności gospodarczej.

Należy również podkreślić, że kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki, budowle lub ich części rozstrzyga art. 29a ust. 8 ustawy, według którego:

W świetle tego przepisu, przy sprzedaży budynków, budowli lub ich części dokonywanej wraz z dostawą gruntu, na którym są one posadowione, grunt dzieli byt prawny budynków, budowli lub ich części w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku, jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale z gruntem związanych.

Analiza okoliczności przedstawionych we wniosku oraz obowiązujących w tym zakresie przepisów prawa prowadzi do wniosku, że w odniesieniu do transakcji sprzedaży części nieruchomości dłużnika, tj. części działki nr 1 wraz ze znajdującą się na niej częścią budynku stanowiącą sklep, dłużnik będzie występował w charakterze podatnika podatku od towarów i usług zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzącego działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

W tej konkretnej sytuacji nie można uznać, że przedmiotem dostawy będzie składnik majątku osobistego dłużnika. Z tytułu najmu dłużnik czerpał i czerpie określone pożytki – jak Pan wskazał we wniosku – pomieszczenia sklepowe są wynajmowane osobie trzeciej do prowadzenia działalności gospodarczej w zamian za remont. Tak więc, sposób wykorzystywania tej części nieruchomości wyklucza jej sprzedaż w ramach zarządu majątkiem osobistym.

W związku z powyższym, skoro w przedmiotowej sprawie występują przesłanki stanowiące podstawę uznania dłużnika za podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzącego działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy, to sprzedaż wskazanej części nieruchomości będzie stanowiła czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, jako odpłatna dostawa towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

W związku z tym, Pana stanowisko dotyczące uznania, że sprzedaż działki nr 1 w tej części, na której znajduje się część budynku wykorzystywana do najmu (sklep) podlega opodatkowaniu podatkiem VAT, należy uznać za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Niniejsza interpretacja rozstrzyga wyłącznie w zakresie w zakresie uznania, że sprzedaż w drodze licytacji działki nr 1 w części, na której posadowiona jest część budynku wykorzystywanego do najmu (pomieszczenia sklepowe), podlega opodatkowaniu. W pozostałym zakresie wniosku, tj. możliwości zastosowania zwolnienia od podatku VAT sprzedaży ww. części działki nr 1 oraz opodatkowania sprzedaży pozostałej części działki nr 1, a także niezabudowanych działek nr 2 i 3 - sprawa zostanie rozpatrzona odrębnie.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.
• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

• Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).