Interpretacja indywidualna z dnia 4 grudnia 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0114-KDIP1-1.4012.551.2023.2.MM

Nieuznanie Wnioskodawcy za podatnika podatku VAT z tytułu sprzedaży niezabudowanych działek powstałych w wyniku podziału nieruchomości oraz niepodleganie tej sprzedaży opodatkowaniu podatkiem VAT.

Interpretacja indywidualna - stanowisko prawidłowe

Szanowna Pani,

stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

27 września 2023 r. wpłynął Pani wniosek z 26 września 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy nieuznania Pani za podatnika podatku VAT z tytułu sprzedaży niezabudowanych działek powstałych w wyniku podziału nieruchomości oraz niepodlegania tej sprzedaży opodatkowaniu podatkiem VAT.

Uzupełniła go Pani - w odpowiedzi na wezwanie - pismem z 20 listopada 2023 r. (wpływ 23 listopada 2023 r.).

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego

Pani i Pani mąż jesteście podatnikami podatku dochodowego od osób fizycznych oraz podatnikami podatku rolnego, podatku od nieruchomości i podatku leśnego. Nigdy nie była Pani ani Pani mąż czynnym płatnikiem podatku VAT. Pani i Pani mąż nie prowadzicie i nigdy nie prowadziliście działalności gospodarczej.

Od 24 października 1992 r. jest Pani w związku małżeńskim ze S.O., nie ma Pani z mężem rozdzielności majątkowej. Wszystko, co posiada Pani z mężem stanowi małżeńską wspólność majątkową.

24 czerwca 1994 r. otrzymała Pani razem z mężem w drodze darowizny od Pani rodziców gospodarstwo rolne wraz z domem i zabudowaniami gospodarczymi, składające się z 4 działek stanowiących grunty rolne, łąki i las. Działki te stanowią w większości grunty klasy VI, tylko znikoma część stanowi grunt klasy V i IV, na których znajdują się w całości łąki.

Od 24 czerwca 1994 r. prowadzi Pani razem z mężem gospodarstwo rolne (rolnik ryczałtowy), stale je powiększając (22 lutego 2001 r. dokupiła Pani z mężem 12,41 ha oraz 22 marca 2007 r. 1.54 ha, zakupione grunty to przewaga gruntów kl. VI) i ciągle inwestując. Nie wynajmowała oraz nie wydzierżawiała Pani ani Pani mąż żadnej z działek.

Na posiadanych terenach nie ma dobrych gleb, a więc i dochody są niewielkie. Aby utrzymać rodzinę, z biegiem lat, była Pani wraz z mężem zmuszona zrezygnować w całości z produkcji zwierzęcej i prowadzić tylko produkcję roślinną (przeznaczając uzyskane plony na sprzedaż), którą dalej prowadzi Pani z mężem i podjąć pracę zarobkową. Pani i Pani mąż jesteście zatrudnieni na umowy o pracę.

Klimat w przeciągu lat bardzo się zmienił, występują długotrwałe i głębokie susze. Nawet te tereny (gleby klas VI i V), z których w latach dziewięćdziesiątych można było uzyskiwać małe, ale jakieś dochody, teraz koszty przewyższają dochody przeznaczone na zaspokojenie potrzeb osobistych. Części gruntów nie opłaci się obrabiać.

Ma Pani z mężem dwóch dorosłych synów, z których żaden nie planuje zostać na gospodarstwie. Jeden z synów przeszedł chorobę nowotworową i chemioterapię. Od 2007 r. ma Pani zdiagnozowaną endometriozę, jest Pani po dwóch zabiegach laparoskopowych i 4 histeroskopiach, ma też Pani hashimoto i guzy na tarczycy - na stałe jest Pani pod kontrolą endokrynologa.

W 2018 r. postanowiła Pani wraz z mężem sprzedać część (grunty orne) z działki o łącznej powierzchni działki 4,04 ha, na których koszty obróbki znacznie przewyższały uzyskiwane dochody. Postanowiła Pani, że zostawi sobie tylko grunty kl. IV, na których znajduje się łąka, a uzyskane pieniądze daruje choremu synowi, który w 2020 r. miał zawrzeć związek małżeński i kupić wraz z przyszłą żoną dom lub mieszkanie. Z dochodów z gospodarstwa nie była Pani w stanie synowi w inny sposób pomóc.

Mimo poinformowania sąsiadów o takim zamiarze, umieszczenia ogłoszenia na różnych tablicach ogłoszeń oraz „dania ogłoszenia” u człowieka, który czytał ogłoszenia na rynku (...), zgłosił się tylko jeden człowiek, który chciał wykupić grunt, aby podzielić go, jak się potem okazało, na działki budowlane i sprzedać z dużym zarobkiem. Jednak cena, którą zaproponował była więcej, jak o połowę niższa niż takie grunty sprzedawano na Pani terenie (chciał kupić jako nieużytek). Pani i Pani mąż byliście świadomi tego, że grunty na działce są bardzo słabe i nawet chwasty miejscami nie chciały rosnąć.

Gdy z czasem dowiedziała się Pani o zamiarach tego człowieka, zwróciła się Pani do firmy zajmującej się obrotem nieruchomościami z prośbą o pomoc w załatwieniu formalności związanych z podzieleniem działki, przygotowaniem materiałów do wystąpienia o warunki zabudowy na te działki oraz ich ewentualną sprzedaż. Gdy Pani i mężowi zaproponowano prowizję od 25-30%, w zależności ile działek będzie Pani z mężem chciała podzielić, znowu stanęła Pani na niczym.

Ukończyła Pani studia wyższe, nie boi się Pani ciężkiej pracy, więc postanowiła Pani w 2019 r. sama naszkicować podziały działek. Kiedy zwróciła się Pani do projektanta, kazał Pani najpierw przygotować wnioski o wydanie decyzji o warunki zabudowy, jeśli będzie Pani miała takowe, może się Pani z mężem zwrócić do projektanta o wszczęcie procedury podziału gruntu na działki. Tak też Pani zrobiła. W 2020 r. wydzieliła Pani 4 działki po ok. 1000 m², każda z warunkami zabudowy jednorodzinnej, po podziale pozostała Pani i Pani mężowi reszta działki.

Szkoda było Pani i Pani mężowi sprzedać działki, ale w 2020 r. Pani i Pani mąż ulegliście wypadkom. Pani mąż w pracy, Pani w drodze z pracy miała wypadek komunikacyjny. Pani mąż przeszedł operację (zespolenia złamania prawego obojczyka płytką VariAx górną dalszą f. Stryker) i jego sprawność ręki do końca nie wróciła. Była Pani zakwalifikowana do operacyjnej stabilizacji odcinka szyjnego kręgosłupa - zrąb obrotnika przemieszczony na stronę prawą, rotacja kręgu C1 w stosunku do masywów bocznych C2 (rotacyjne podwichnięcie szczytowo-obrotowe), ześlizg trzonu C4 i C5, problemy z odcinkiem piersiowym i lędźwiowym. Dzięki długiej i ciągłej rehabilitacji, z której w dalszym ciągu musi Pani korzystać, również odpłatnej, „jakoś” Pani funkcjonuje. W tej sytuacji prawie wszystkie oszczędności Pani i Pani męża skończyły się.

W 2021 r. podjęła Pani wraz z mężem decyzję o sprzedaży części działek cyklicznie, w zależności od znalezienia chętnego, jednak wcześniej dużo Pani czytała na ten temat orzeczeń sądów i interpretacji oraz zadzwoniła Pani do urzędu skarbowego w Płońsku z zapytaniem czy powinna Pani i Pani mąż ewentualnie w tej sytuacji odprowadzić podatek VAT od sprzedaży działek. Odpowiedziano Pani, że nie, ponieważ jest to Pani i Pani męża majątek osobisty. Orzeczenia i interpretacje potwierdzały słowa pracownika urzędu skarbowego.

Działki sprzedała Pani z mężem osobom niebędącym rolnikami (jedną w 2021 r., a dwie działki na początku 2022 r.), jedną działkę postanowiła Pani z mężem zostawić nie do sprzedaży.

W międzyczasie drugi Pani syn postanowił, że chciałby mieszkać w przyszłości z rodziną na jednej z takich działek, ale trochę dalej „od rodziców”, w trzeciej linii zabudowy. M.in. i z tego powodu wystąpiła Pani z mężem z wnioskami o warunki zabudowy i o podział kolejnych 8 działek po ok. 1000 m² . Także Pani rehabilitacja i wizyty u specjalistów pochłaniała i pochłania nie małe pieniądze. Obecnie ma Pani problem z prawą ręką, ma Pani obrzęk i cechy entezopatii (ścięgniste ubytki echa) na przyczepie ścięgien mięśni prostowników przedramienia do nadkłykcia bocznego, a na szczycie nadkłykcia bocznego zwapnienie, które mimo rehabilitacji postępuje.

W środku między czterema pierwszymi działkami zostawiła Pani z mężem drogę, która stanowiła i stanowi drogę dojazdową do dalszej, użytkowanej rolniczo części działki (ponieważ nie ma Pani z mężem innego dojazdu) - obecnie po drugim podziale działki, jej część (działka stanowiąca drogę do wysokości podzielonych działek) z mocy prawa, zgodnie z art. 98 ust. 1 ustawy o gospodarce nieruchomościami (Dz. U. z 2021 r. poz. 1899 ze zm.), przeszła bezpłatnie na własność gminy (...) z dniem, w którym decyzja zatwierdzająca podział stała się ostateczna (tj. 30 marca 2022 r.).

4 lipca 2022 r. darowała Pani z mężem synowi działkę w trzeciej linii zabudowy, na której prowadzi budowę domu.

Do chwili obecnej na terenie, gdzie położone są przedmiotowe nieruchomości, gmina (...) nie ma aktualnie obowiązującego planu zagospodarowania przestrzennego (stracił ważność  z dniem 1 stycznia 2004 r.).

W 2022 r. sprzedała Pani kolejne trzy działki osobom niebędącym rolnikami. W 2023 r. sprzedała Pani dwie działki osobom niebędącym rolnikami (do chwili składania wniosku o wydanie interpretacji została jedna działka do sprzedaży).

W 2022 r. ze względu na panujące długotrwałe susze oraz potrzebę pomocy synom wydzieliła Pani z działki o powierzchni 12,41 ha dziewięć działek: jedną 2000 m² i osiem działek o pow. ok. 1000 m². Na gruntach tych (kl. VI gleby) panuje podobna sytuacja. Teraz koszty przewyższają dochody przeznaczone na zaspokojenie potrzeb osobistych. Części gruntów nie opłaci się obrabiać, jedną z działek sprzedała Pani w 2023 r.

Wszystkie pieniądze, które uzyskała Pani ze sprzedaży wszystkich działek wykorzystała Pani wraz z mężem na opłacenie specjalistów, rehabilitację oraz przekazała Pani synom. Jednemu synowi przekazała i przekazuje Pani środki pieniężne na spłatę kredytu, który zaciągnął wraz z żoną na zakup działki i domu do remontu, drugiemu na budowę domu modułowego (bo na murowany go nie stać). Choć w ten sposób może Pani wraz z mężem im pomóc, żeby mieli lżejsze życie i nie musieli tak ciężko pracować jak Pani i mąż.

Poza zmianą przeznaczenia gruntu i jego podziałem nie podejmowała Pani innych działań (oprócz ogłoszeń o sprzedaży działek w Internecie) przekraczających czynności standardowe, umożliwiające zbycie nieruchomości, jej uatrakcyjnienie, czy wyposażenie tych nieruchomości w infrastrukturę (na części działek przechodzi wodociąg, ale procedury przyłączeniowej Pani nie podejmowała), nie ogradzała Pani działek. Specjalnie nie promowała Pani także oferowanych działek. Nie spożytkowała Pani uzyskanych ze sprzedaży działek pieniędzy na zakup kolejnych gruntów w celu ich podziału i sprzedaży w celach zarobkowych.

Uzupełnienie i doprecyzowanie opisu stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego

W sposób uporządkowany wskazuje Pani numery ewidencyjne działek:

• działki otrzymane w 1994 r. w drodze darowizny od Pani rodziców stanowiące gospodarstwo rolne: działki o numerach ewidencyjnych: 1, 2, 3 i 4, wszystkie położone w miejscowości (...);
• działki dokupione w celu powiększenia gospodarstwa rolnego:
• działka dokupiona w 2001 r. - działka o nr 6/1, o pow. 12,41 ha położona w miejscowości (...),
• działka dokupiona w 2007 r. o nr 5 o powierzchni 1,54 ha położona w miejscowości (...);
• 4 działki położone w miejscowości (...), wydzielone w 2020 r. z działki nr 4, w tym:
• działka nr 4/4 sprzedana w 2021 r. osobom niebędącym rolnikami,
• działka nr 4/1 sprzedana w 2022 r. osobom niebędącym rolnikami,
• działka nr 4/3 sprzedana w 2022 r. osobom niebędącym rolnikami,
• działka nr 4/2 pozostawiona do Pani dyspozycji;
• 8 działek położonych w miejscowości (...), wydzielonych decyzją Wójta Gminy (...) z 30 marca 2022 r. z działki 4/5, w tym :
• działka nr 4/6 sprzedana w 2022 r. osobie niebędącej rolnikiem,
• działka nr 4/7 pozostawiona do Pani dyspozycji,
• działki nr 4/8 i 4/9 sprzedane w 2022 r. osobie niebędącej rolnikiem,
• działka nr 4/10 sprzedana w 2023 r. osobie niebędącej rolnikiem,
• działka nr 4/11 sprzedana w 2023 r. osobie niebędącej rolnikiem,
• działka 4/12 sprzedana w październiku br. (po złożeniu wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej) osobie niebędącej rolnikiem,
• działka nr 4/13 przekazana synowi w 2022 r. w drodze darowizny,

oraz działka nr 4/14 stanowiąca drogę gminną;

• 9 działek położonych w miejscowości (...), wydzielonych decyzją Wójta Gminy (...) 12 grudnia 2022 r. z działki 6/1, w tym:
• działka nr 6/4 sprzedana w 2023 r. osobom niebędącym rolnikami,
• działka nr 6/5 pozostawiona do Pani dyspozycji,
• działka nr 6/6 pozostawiona do Pani dyspozycji,
• działka nr 6/7 pozostawiona do Pani dyspozycji,
• działka nr 6/8 pozostawiona do Pani dyspozycji,
• działka nr 6/9 pozostawiona do Pani dyspozycji,
• działka nr 6/10 pozostawiona do Pani dyspozycji,
• działka nr 6/11 pozostawiona do Pani dyspozycji,
• działka nr 6/12 pozostawiona do Pani dyspozycji.

Z tytułu prowadzonego gospodarstwa rolnego jest Pani rolnikiem ryczałtowym, a sprzedaż produktów rolnych (plonów) pochodzących z Pani gospodarstwa rolnego nie korzysta ze zwolnienia od podatku VAT i nie jest opodatkowana tym podatkiem.

Wszystkie działki, które Pani sprzedała i które planuje Pani sprzedać były wydzielone z terenów wchodzących w skład prowadzonego gospodarstwa rolnego.

Działki wydzielone a jeszcze niesprzedane, są nadal częścią prowadzonego gospodarstwa rolnego i dalej są użytkowane rolniczo.

Przed dokonaniem sprzedaży działek w miejscowości (...) osobom niebędącym rolnikami nie była zawarta ani jedna umowa sprzedaży warunkowej.

Natomiast przed dokonaniem sprzedaży działki nr 6/4 w miejscowości (...) w lutym 2023 r. musiała być zawarta umowa sprzedaży warunkowej w styczniu 2023 r. w formie aktu notarialnego.

• w ww. umowie został określony tylko jeden warunek, który musiał być spełniony w celu zawarcia ostatecznej umowy sprzedaży przenoszącej własność działki: prawo pierwokupu posiadała Gmina (...), więc musiała się zrzec prawa pierwokupu, by mogła być zawarta ostateczna umowa sprzedaży przenosząca własność działki na osoby niebędące rolnikami. Zarządzeniem Wójta Gminy (...) Gmina zrzekła się prawa pierwokupu.
• w ramach umowy warunkowej nie udzieliła Pani kupującym lub innemu podmiotowi pełnomocnictwa (zgody, upoważnienia) oraz jakiegokolwiek innego umocowania prawnego do działania w Pani imieniu w związku ze sprzedawaną działką.

W związku z planowaną sprzedażą działek w miejscowości (...), objętych zakresem Pani pytań nie będzie Pani zawierała z nabywcami przedwstępnych umów, w których będą ustalone warunki, od spełnienia których będzie zależało zawarcie ostatecznej umowy sprzedaży przenoszącej własność danej działki oraz nie będzie Pani udzielała pełnomocnictw do działania w Pani imieniu w związku ze sprzedażą działek.

W przypadku planowanej sprzedaży działek w miejscowości (...), objętych zakresem Pani pytań, najprawdopodobniej nie będzie konieczności zawarcia z kolejnymi nabywcami przedwstępnych umów. Natomiast jeśli wymagane będzie zrzeczenie prawa pierwokupu działek przez Gminę (...), to będzie Pani zmuszona zawrzeć warunkową umowę sprzedaży, jednak nie będzie Pani udzielała pełnomocnictw do działania w Pani imieniu w związku ze sprzedawanymi działkami.

Dla niezabudowanych działek i tych sprzedawanych: o nr ewid. 4/1, 4/3, 4/4, 4/6, 4/8, 4/9, 4/10, 4/11, 4/12, 6/4 i darowanej synowi działki o nr 4/13 oraz tych pozostających do Pani dyspozycji lub planowanych do sprzedaży: o nr ewid. od 6/5, 6/6, 6/7, 6/8, 6/9, 6/10, 6/11, 6/12 w miejscowości (...) oraz pozostających do Pani dyspozycji działek nr 4/2 i 4/7 w miejscowości (...), będących przedmiotem Pani wątpliwości, zostały wydane decyzje o warunkach zabudowy, ponieważ jeśliby Pani wystąpiła tylko o wydzielenie samych działek bez warunków zabudowy, dostałaby Pani decyzję odmowną.

Działki przez które przechodzi wodociąg:

• działki w miejscowości (...) o nr ewid.: 4/1, 4/2, 4/3 i 4/4; wodociąg jest własnością Gminy (...), natomiast A. Sp. z o.o. posiada decyzję zezwalającą na usługi dostaw wody dla ludności;
• działki w miejscowości (...) o nr ewid.: 6/4, 6/5, 6/6, 6/7, 6/8, 6/9, 6/10, 6/11, 6/12 i 6/13; wodociąg jest własnością Gminy (...), natomiast B. w (…) posiada umowę na eksploatację wodociągu.

Pytania

1.Czy w przypadku sprzedaży, wcześniej i po dniu złożenia wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, działek osobom niebędącym rolnikami powinna być Pani traktowana jako prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług i stać się podatnikiem w rozumieniu art. 15 ust. 1 ww. ustawy?

2.Czy czynność sprzedaży powyższych działek z majątku osobistego (prywatnego) stanowiącego małżeńską wspólność majątkową osobom niebędącym rolnikami, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług? Jeśli tak, to w jakiej wysokości?

Pani stanowisko w sprawie

W Pani ocenie, zbycie przedmiotowych działek z majątku osobistego stanowiącego małżeńską wspólność majątkową osobom niebędącym rolnikami, jako czynność dostawy towarów, polegająca na zbyciu części majątku osobistego (prywatnego), nabytego bez zamiaru odsprzedaży, stanowiącego małżeńską wspólność majątkową nie stanowi działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, a zatem nie jest Pani podatnikiem w rozumieniu art. 15 ust. 1 ww. ustawy. Transakcja sprzedaży nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, a więc nie jest Pani zobowiązana do naliczenia i pobrania przy zbyciu ww. działek podatku VAT oraz rozliczenia tego podatku w urzędzie skarbowym.

Uzasadnienie własnego stanowiska:

Poza zmianą przeznaczenia gruntu i jego podziałem nie podejmowała Pani innych działań (oprócz ogłoszeń o sprzedaży działek w postaci ogłoszeń na tablicach ogłoszeń i od 2021 r. w Internecie) przekraczających czynności standardowe, umożliwiające zbycie nieruchomości, jej uatrakcyjnienie, czy wyposażenie tych nieruchomości w infrastrukturę (nie wykonała Pani przyłączy do sieci energetycznej ani wodociągowej). Nie doprowadziła Pani do tych działek mediów i ich nie ogradzała. Nie zamierza Pani tego robić, nie promowała Pani szczególnie oferowanych działek, nie prowadziła i nie prowadzi Pani działań o charakterze marketingowym. Nie spożytkowała Pani uzyskanych ze sprzedaży działek pieniędzy oraz nie miała Pani zamiaru dokonywać również zakupu kolejnych gruntów w celu ich podziału i sprzedaży w celach zarobkowych.

Pragnie Pani dodać, iż w podobnej sprawach zostały wydane:

1.interpretacja indywidualna z 23 czerwca 2023 r. Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0114-KDIP1-1.4012.429.2018.6.MMA;

2.wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 5 października 2017 r. I FSK 187/16, sprzedaż działek a podatek VAT;

3.pismo z 7 maja 2012 r. Izba Skarbowa w Warszawie znak IPPP2/443-144/12-4/AO.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1570 ze zm.):

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Na podstawie art. 2 pkt 6 ustawy:

Na podstawie definicji zawartej w art. 2 pkt 6 ustawy, zbycie udziału w nieruchomości, dokonywane przez podatnika, traktowane jest jako czynność odpłatnej dostawy towarów, o której stanowi art. 7 ust. 1 ustawy, podlegającej opodatkowaniu na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Problematyka współwłasności została uregulowana w art. 195-221 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1610 ze zm.).

W myśl art. 195 Kodeksu cywilnego:

W przypadku współwłasności nieruchomości określonej w częściach ułamkowych, każdy ze współwłaścicieli ma określony ułamkiem udział w nieruchomości.

Zgodnie z art. 46 § 1 Kodeksu cywilnego:

Jak stanowi art. 198 ustawy Kodeksu cywilnego:

Rozporządzanie udziałem polega na tym, że współwłaściciel może zbyć swój udział.

W tym miejscu zauważyć, że kwestie stosunków majątkowych pomiędzy małżonkami reguluje ustawa z dnia 25 lutego 1964 r. Kodeks Rodzinny i Opiekuńczy (t. j. Dz. U. z 2020 r. poz. 1359 ze zm.).

Stosownie do art. 31 § 1 ustawy Kodeks rodzinny i opiekuńczy :

Zatem, istotą wspólności majątkowej małżeńskiej, zarówno ustawowej, jak i umownej, jest to, że każdy z małżonków jest współwłaścicielem poszczególnych składników majątku wspólnego (dorobkowego) na zasadach współwłasności łącznej (bezudziałowej).

W świetle art. 35 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego:

W myśl art. 36 § 1 oraz § 2 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego:

Zgodnie z art. 37 § 1 pkt 1 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego:

Z uwagi na powyższe regulacje prawne w akcie notarialnym dokumentującym tego rodzaju nabycie nieruchomości wymieniani są oboje małżonkowie, jeżeli istnieje między nimi ustawowa wspólność majątkowa. Wspólność wynikająca ze stosunku małżeństwa jest współwłasnością łączną uprawniającą do współposiadania rzeczy wchodzących w skład majątku wspólnego, a w czasie jej trwania żaden z małżonków nie może żądać podziału majątku wspólnego.

Na mocy zapisu zawartego w art. 43 § 1 cyt. Kodeksu:

Nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Należy zauważyć, że zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy:

Zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy:

Określony w ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, że do tego, aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności, konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik.

Definicja działalności gospodarczej zawarta w ustawie, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Ponadto, działalność gospodarczą stanowi wykorzystywanie towarów w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Przez ciągłe wykorzystywanie składników majątku należy rozumieć takie wykorzystywanie majątku, które charakteryzuje się powtarzalnością lub długim okresem trwania. Zatem czerpanie dochodów ze składnika majątku wskazuje na prowadzenie działalności gospodarczej.

Analizując powyższe przepisy należy stwierdzić, że dostawa towarów podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.

Na mocy art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 z 11.12.2006 r. str. 1 ze zm.), zwanej dalej Dyrektywą 2006/112/WE Rady:

Jednocześnie, w art. 12 ust. 1 lit. b) powołanej Dyrektywy 2006/112/WE Rady wskazano, że:

 Zgodnie z art. 12 ust. 3 Dyrektywy 2006/112/WE Rady:

Opodatkowaniu VAT podlega, na podstawie art. 2 ust. 1 lit. a) Dyrektywy 2006/112/WE Rady, odpłatna dostawa towarów na terytorium państwa członkowskiego przez podatnika działającego w takim charakterze.

Z przytoczonych regulacji wynika, że podatnikiem podatku od towarów i usług może być każda osoba, która okazjonalnie dokonuje czynności opodatkowanych, przy czym czynności te winny być związane z działalnością zdefiniowaną jako działalność gospodarcza, tj. wszelką działalnością producentów, handlowców i osób świadczących usługi, włącznie z działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie.

Warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług w świetle powyższych przepisów, jest spełnienie dwóch przesłanek łącznie: po pierwsze dana czynność ujęta jest w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, po drugie - czynność została wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług. Właściwym zatem jest wykluczenie osób fizycznych z grona podatników w przypadku, gdy dokonują sprzedaży, przekazania, bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży, bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej.

W kontekście powyższych rozważań nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych lub okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej, czy zarejestrowanej działalności gospodarczej, a tylko np. wyzbywa się majątku osobistego. Dokonywanie określonych czynności incydentalnie, poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, również nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.

Przyjęcie, że dany podmiot sprzedając grunt działa w charakterze podatnika prowadzącego handlową działalność gospodarczą (jako handlowiec) wymaga ustalenia, czy jego działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną). Przejawem zaś takiej aktywności określonej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że jej czynności przybierają formę zorganizowaną może być np.: nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług deweloperskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym, na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.

Zatem w kwestii opodatkowania sprzedaży nieruchomości istotne jest, czy w świetle zaprezentowanego opisu sprawy w celu dokonania sprzedaży udziałów w niezabudowanych działkach gruntu, która już nastąpiła, jak i dopiero nastąpi, podejmowała/podejmuje Pani aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, co skutkuje koniecznością uznania Panią za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług, czy też sprzedaż nastąpiła/nastąpi w ramach zarządu majątkiem prywatnym.

Zwykłe nabycie lub sprzedaż rzeczy nie stanowi wykorzystywania w sposób ciągły majątku rzeczowego w celu uzyskania z tego tytułu dochodu w rozumieniu art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady (a tym samym art. 15 ust. 2 ustawy) jako, że jedynym przychodem z takich transakcji może być ewentualny zysk ze sprzedaży tej rzeczy.

Z orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 15 września 2011 r., w sprawach połączonych Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10) oraz Emilian Kuć i Halina Jeziorska-Kuć przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C-181/10) wynika, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania Dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Podobnie - zdaniem Trybunału - okoliczność, że przed sprzedażą zainteresowany dokonał podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej. Całość powyższych elementów może bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym zainteresowanego. Inaczej jest natomiast - jak wyjaśnił Trybunał - w wypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy. Zatem za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje podobne środki wykazując aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym.

W rozumieniu powyższych twierdzeń pomóc mogą zapisy orzeczenia Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 29 października 2007 r., sygn. akt I FPS 3/07, w myśl którego formalny status danego podmiotu jako podatnika zarejestrowanego, a także okoliczność, że dana czynność została wykonana wielokrotnie lub jednorazowo, lecz z zamiarem częstotliwości nie mogą przesądzać o opodatkowaniu tej czynności bez każdorazowego ustalenia, czy w odniesieniu do konkretnej czynności podmiot ten występował w charakterze podatnika podatku VAT.

Jak wyjaśniono wyżej - odwołując się zarówno do treści przepisów ustawy, jak i stanowiska judykatury - w przypadku osób fizycznych, które dokonują sprzedaży, przekazania, bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej, należy szczególnie wnikliwie przeanalizować okoliczności, w jakich będzie realizowana transakcja. Co do zasady bowiem osoby fizyczne, które dokonują transakcji w ramach zarządu majątkiem prywatnym, wykluczone są z grona podatników VAT.

W tym miejscu należy podkreślić, że pojęcie „majątku prywatnego” nie występuje na gruncie analizowanych przepisów ustawy, jednakże wynika z wykładni art. 15 ust. 2 ustawy, w której zasadnym jest odwołanie się do treści orzeczenia TSUE w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen v. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę, będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych. „Majątek prywatny” to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Ze wskazanego orzeczenia wynika zatem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania części nieruchomości w ramach majątku osobistego.

Analiza przedstawionych we wniosku okoliczności sprawy oraz treści powołanych przepisów prawa prowadzi do wniosku, że w stosunku do już dokonanej, jak i planowanej sprzedaży nieruchomości (udziałów w posiadanych działkach), brak jest przesłanek pozwalających uznać Panią za podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

Z przedstawionego opisu sprawy nie wynika taka Pani aktywność, która wykraczałaby poza ramy czynności związanych ze zwykłym wykonywaniem prawa własności. Z okoliczności sprawy wynika bowiem, że w 1994 r. otrzymała Pani razem z mężem od Pani rodziców w drodze darowizny gospodarstwo rolne wraz z domem i zabudowaniami gospodarczymi, składające się z 4 działek o nr 1, 2, 3 i 4 stanowiących grunty rolne, łąki i las. Od 1994 r. prowadzi Pani wraz z mężem gospodarstwo rolne, stale je powiększając (22 lutego 2001 r. dokupiła Pani działkę nr 6/1 o pow. 12,41 ha, a w 2007 r. dokupiła Pani działkę o nr 5 o powierzchni 1,54 ha). Na przestrzeni lat prowadząc gospodarstwo rolne była Pani zmuszona zrezygnować w całości z produkcji zwierzęcej, bo była nieopłacalna. Obecnie prowadzi Pani tylko produkcję roślinną, przeznaczając uzyskane plony na sprzedaż. Z tytułu prowadzonego gospodarstwa rolnego jest Pani rolnikiem ryczałtowym. Nie prowadzi i nigdy nie prowadziła Pani działalności gospodarczej. Nigdy nie była Pani czynnym płatnikiem podatku VAT. Nie wynajmowała Pani oraz nie wydzierżawiała żadnej z działek. Wszystkie działki, które Pani sprzedała i które planuje sprzedać były wydzielone z terenów wchodzących w skład prowadzonego gospodarstwa rolnego. Działki wydzielone a jeszcze niesprzedane, są nadal częścią prowadzonego gospodarstwa rolnego i dalej są użytkowane rolniczo.

Dla niezabudowanych działek i tych sprzedawanych: o nr ewid. 4/1, 4/3, 4/4, 4/6, 4/8, 4/9, 4/10, 4/11, 4/12, 6/4 i darowanej synowi działki o nr 4/13 oraz tych pozostających do Pani dyspozycji lub planowanych do sprzedaży: o nr ewid. od 6/5, 6/6, 6/7, 6/8, 6/9, 6/10, 6/11, 6/12 oraz pozostających do Pani dyspozycji działek nr 4/2 i 4/7, zostały wydane decyzje o warunkach zabudowy, ponieważ jeśliby Pani wystąpiła tylko o wydzielenie samych działek bez warunków zabudowy, dostałaby Pani decyzję odmowną. W latach 2020-2022 dokonała Pani podziału działki nr 4 na mniejsze działki, z których 9 już Pani sprzedała osobom niebędącym rolnikami, 1 działkę przekazała Pani synowi w darowiźnie, 1 działkę przekazała Pani nieodpłatnie Gminie pod drogę gminną, a resztę działek pozostawiła Pani do swojej dyspozycji planując ich sprzedaż. Natomiast w 2022 r. wydzieliła Pani 9 mniejszych działek z działki nr 6/1, z których 1 Pani sprzedała w 2023 r. osobie niebędącej rolnikiem, a resztę pozostawiła Pani do swojej dyspozycji planując ich sprzedaż. Wszystkie pieniądze uzyskane ze sprzedaży działek wykorzystała Pani razem z mężem na opłacenie lekarzy specjalistów, rehabilitację oraz przekazała synom m.in. na spłatę kredytu czy na budowę domu modułowego. Nie spożytkowała Pani uzyskanych ze sprzedaży działek pieniędzy na zakup kolejnych gruntów w celu ich podziału i sprzedaży w celach zarobkowych. Poza zmianą przeznaczenia gruntu i jego podziałem nie podejmowała Pani innych działań (oprócz ogłoszeń o sprzedaży działek w Internecie) przekraczających czynności standardowe, umożliwiające zbycie nieruchomości, jej uatrakcyjnienie, czy wyposażenie tych nieruchomości w infrastrukturę, media. Nie ogradzała Pani działek, nie promowała Pani specjalnie także oferowanych do sprzedaży działek.

Przed dokonaniem sprzedaży działek osobom niebędącym rolnikami nie była zawarta ani jedna umowa sprzedaży warunkowej, jedynie przed dokonaniem sprzedaży działki nr 6/4 w lutym 2023 r. musiała być zawarta umowa sprzedaży warunkowej w styczniu 2023 r. w formie aktu notarialnego, ale został w niej określony tylko jeden warunek, który musiał być spełniony w celu zawarcia ostatecznej umowy sprzedaży przenoszącej własność działki, tj. prawo pierwokupu posiadała Gmina, więc musiała się zrzec prawa pierwokupu, by mogła być zawarta ostateczna umowa sprzedaży przenosząca własność działki na osoby niebędące rolnikami. W ramach tej umowy warunkowej nie udzieliła Pani kupującym lub innemu podmiotowi pełnomocnictwa (zgody, upoważnienia) oraz jakiegokolwiek innego umocowania prawnego do działania w Pani imieniu w związku ze sprzedawaną działką. W związku z planowaną sprzedażą działek, nie będzie Pani zawierała z nabywcami przedwstępnych umów, w których będą ustalone warunki, od spełnienia których będzie zależało zawarcie ostatecznej umowy sprzedaży przenoszącej własność danej działki oraz nie będzie Pani udzielała pełnomocnictw do działania w Pani imieniu w związku ze sprzedażą działek. Natomiast w przypadku planowanej sprzedaży działek w miejscowości (...) najprawdopodobniej nie będzie konieczności zawarcia z kolejnymi nabywcami przedwstępnych umów. Natomiast, jeśli wymagane będzie zrzeczenie prawa pierwokupu działek przez Gminę, to będzie Pani zmuszona zawrzeć warunkową umowę sprzedaży, jednak nie będzie udzielała pełnomocnictw do działania w Pani imieniu w związku ze sprzedawanymi działkami.

Wobec powyższego należy uznać, że w okolicznościach wskazanych w opisie sprawy sprzedaż działek już dokonana, jak i dopiero planowana, nie będzie stanowiła działalności gospodarczej podlegającej opodatkowaniu VAT, gdyż brak jest przesłanek świadczących o takiej Pani aktywności w przedmiocie zbycia tych nieruchomości, która to aktywność byłaby porównywalna do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem (brak przesłanek zawodowego - stałego i zorganizowanego charakteru takiej działalności).

W przedmiotowej sprawie brak jest przesłanek pozwalających uznać, że dokonując sprzedaży udziałów w posiadanych działkach wystąpiła Pani bądź wystąpi w charakterze podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzącego działalność gospodarczą, w myśl art. 15 ust. 2 ustawy, polegającą na handlu nieruchomościami. Skorzystała Pani i będzie korzystała z przysługującego Pani prawa do rozporządzania własnym majątkiem, która to czynność oznacza działanie w sferze prywatnej, do której unormowania ustawy o podatku od towarów i usług nie mają zastosowania.

Tym samym sprzedaż działek już dokonana, jak i dopiero planowana nie będzie działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ustawy i w zakresie takiej sprzedaży nie jest i nie będzie Pani podatnikiem VAT zobowiązanym do opodatkowanie tych transakcji podatkiem VAT.

W konsekwencji, dokonana, jak i planowana sprzedaż udziałów w ww. działkach nie jest i nie będzie czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, a Pani w związku z tą sprzedażą nie jest i nie będzie zobowiązana do odprowadzenia podatku VAT.

Oceniając Pani stanowisko uznaję je za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy:

• stanu faktycznego, który Pani przedstawiła i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia, oraz
• zdarzenia przyszłego, który Pani przedstawiła i stanu prawnego, który obowiązuje w dacie wydania interpretacji.

Stosownie do art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej:

Zatem przedmiotowa interpretacja rozstrzyga w zakresie zastosowania przepisów regulujących podatek od towarów i usług względem Pani, a nie wywiera skutku prawnego dla Pani małżonka.

Jednocześnie wskazujemy, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Pani w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zwrot nadpłaty

Zgodnie z art. 14f § 2b Ordynacji podatkowej:

Przedmiotowy wniosek z 26 września 2023 r. dotyczy 1 stanu faktycznego/1 zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług, zatem opłata od złożonego wniosku w tym przypadku wynosi 80 zł (1 stan faktyczny/1 zdarzenie przyszłe x 40 zł).

27 września 2023 r. i 17 listopada 2023 r. dokonała Pani wpłaty w łącznej wysokości 840 zł tytułem opłaty od wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej. W związku tym, że całkowita wpłata od niniejszego wniosku wynosi 80 zł, kwota 760 zł jest wpłatą nienależną, zatem stanowi nadpłatę w rozumieniu art. 14f § 2b pkt 3 Ordynacji podatkowej i podlega zwrotowi według Pani dyspozycji na rachunek bankowy wskazany we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej prawa podatkowego.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pani sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pani do interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383).